Позатим, необхідно також правильно відобразити орендні операції в бухгалтерському обліку. Тут потрібно наголосити на тому, що залежно від власності об'єкту оренди (державної чи комунальної), а також від типу відносив-між різними за формою власності орендарем і орендодавцем (госпрозрахункова організація і бюджетна установа, бюджетна установа і бюджетна установа), виникають особливості у визначенні розміру орендної плати. Суттєвих відмінностей щодо бухгалтерського обліку орендних операцій» залежно віл вищевказаних відносин між орендарем і орендодавцем немає. Однак, особливості відображення записів у бухгалтерському обліку полягають у правильному визначенні майна, яке орендується, для яких цілей воно використовується і з якого фонду необхідно проводити видатки — загального ЧІЕ спеціального. Є особливості і в оподаткуванні орендних операцій. При відображенні таких операцій в бухгалтерському обліку слід також врахувати Пер лік власних надходжень бюджетних установ та організацій.

Орендна плата та інші надходження від експлуатації будівель, приміщень, основних засобів, що безпосередньо належать установам, а також надходження від орендарів за спільне господарське обслуговування приміщень, які, починаючи з 2000 року, включені до спеціального фонду відповідних бюджетів і можуть використовуватися на утримання обладнання і ремонт будівель (примі-щень) та на покриття видатків із спільного господарського обслуговування.

Згідно з Переліком власних надходжень бюджетних установ та організацій, орендна плата, а також плата за спожите тепло, світло тощо, віднесена до спеціальних коштів, що, відповідно до нової бюджетної класифікації, входять до переліку плати за послуги, що надаються бюджетними установами. Від-повідно, при надходженні коштів за оренду і спожиті орендарями комунальні послуги вони підлягають зарахуванню на реєстраційний рахунок установи для обліку цих надходжень. Кошти, що поступили на оплату комунальних послуг, використовуються установою для забезпечення відповідних розрахунків із підприємствами-надавачами таких послуг. При цьому слід звернути увагу на те, що тепло, газ, електроенергія і т.д., спожиті орендарями, не можуть оплачу-ватись бюджетною установою за рахунок загального фонду кошторису витрат.

Отже, розглянемо тепер випадок, коли бюджетна установа комунальної чи державної форми власності надає в оренду приміщення. Оберемо варіант, коли бюджетна установа відповідно до вимог Закону про ПДВ не с платником цього податку. В бухгалтерському обліку здійснюються наступні записи:

1. Нараховуємо орендну плату і експлуатаційні витрати відповідно до до-говору оренди:

Дт 364 Кт711

2. Нараховуємо податок на землю в частині орендованого майна:

Дт 71 Кт641

3. Поступлення коштів від орендаря на рахунок орендодавця:

Дт 313, 323 Кт364

4. Перерахування податку на землю:

Дт 641 Кт 313, 323

5. Отримані рахунки від підприємств — постачальників комунальних по-слуг:

Дт 811,812 Кт675

6. Оплачені комунальні послуги в частині орендованого майна (опалення, освітлення, водопостачання, електроенергія та ін.):

Дт675 Кт 313, 323

Як бачимо із наведених бухгалтерських проведень, порівняно з порядком відображення орендних операцій за старим планом рахунків відбулися зміни. Змін зазнав порядок відображення і оплати комунальних послуг орендованого майна. Такі зміни викликані в першу чергу тим, що сам бюджет поділений на загальний і спеціальний фонди, і орендна плата є доходами спеціального фо-нду, відповідно і витрати по орендованому майну необхідно проводитися за рахунок спеціального фонду. Тому і замість колишнього проведення

Дт 178 Кт 200,

нині робимо:

Дт 811 Кт675

Дт 675 Кт 313, 323

Розглянемо інший приклад, коли бюджетна організація надає в оренду окремо визначене майно (основний засіб, нематеріальні активи та ін.). Особли-вих відмінностей у відображенні у бухгалтерському обліку немає. Об'єкт оре-нди перебуває на балансі орендодавця, орендодавець встановленим порядком нараховує знос, який відшкодовується орендарем.

Наведені приклади стосуються обліку орендних операцій у випадку, коли бюджетна організація виступає орендодавцем. Тепер розглянемо інший випа-док — коли бюджетна організація орендує приміщення або окремо визначене майно.

Для прикладу, бюджетна організація орендує приміщення у управління комунального майна чи у іншої бюджетної установи, при чому здійснює оплата орендної плати на підставі укладеної угоди і виставлених рахунків. В бухгалтерському обліку такі операції відображаються наступним чином:

1. Нарахована орендна плата за орендоване майно для виконання основних функцій бюджетної установи:

Дт 801, 802 Кт 675

2. Перераховано орендну плату орендодавцю:

Дт 675 Кт 311,321

3. Нарахована орендна плата за орендоване майно для виконання робіт надання послуг, що не належать до основних функцій бюджетної установ» (спецфонд):

Дт 811, 812, 821-825 Кт 675

4. Перераховано орендну плату орендодавцю:

Дт675 Кт 313, 323

Крім орендної плати бюджетна організація відшкодовує орендодавцю і комунальні послуги, які також віднесені на видатки відповідного фонду — загального чи спеціального.

При одержанні в оренду окремо визначеного майна в бухгалтерському обліку бюджетної установи-орендаря таке майно обліковується на позабалан-совому рахунку 01 "Орендовані необоротні активи". Нарахування орендної плати та перерахування відображається в бухгалтерському обліку аналогічним порядком.

Необхідно звернути увагу також на особливості оподаткування орендних операцій та відповідне відображення їх в бухгалтерському обліку. Оподатку-вання орендних операцій бюджетних установ, що є неприбутковими (органи державної клади України, органи місцевого самоврядування їла створені ними . установи або організації, що утримуються за рахунок коштів відповідних бю-джетів) насамперед слід розглядати через призму вимог трьох Законів, а саме: "Про оподаткування прибутку підприємств". "Про податок на додану вартість" та "Про плату за землю".

Зокрема, доходи бюджетних