КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

Максименко Анна Вікторівна

УДК 657.1

ОБЛІК І АНАЛІЗ ВАЛЮТНИХ

ОПЕРАЦІЙ В КОМЕРЦІЙНИХ БАНКАХ

08.06.04 – Бухгалтерський облік, аналіз та аудит

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Київ - 2002

Дисертацією є рукопис

Роботу виконано на кафедрі обліку в кредитних і бюджетних установах та економічного аналізу Київського національного економічного університету Міністерства освіти і науки України

Науковий керівник — кандидат економічних наук, доцент

КІНДРАЦЬКА Любомира Максимівна,

Київський національний економічний університет,

професор кафедри обліку в кредитних і бюджетних

установах та економічного аналізу

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор

ГЕРАСИМОВИЧ Анатолій Михайлович,

Київський національний економічний університет,

професор кафедри банківської справи

кандидат економічних наук

РИЧАКІВСЬКА Віра Іванівна

Національний банк України,

головний бухгалтер, директор департаменту

бухгалтерського обліку

Провідна установа — Львівський національний університет імені Івана Франка

Міністерства освіти і науки України, кафедра обліку і аудиту, м. Львів

Захист відбудеться “23” грудня 2002 р. о 1700 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д26.006.02 Київського національного економічного університету за адресою: 03680, м. Київ, просп. Перемоги, 54/1, ауд. 203

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Київського національного економічного університету за адресою: 03680, м. Київ, просп. Перемоги, 54/1,

ауд. 201.

Автореферат розісланий “22” листопада 2002 р.

В.о. вченого секретаря

спеціалізованої вченої ради С.С. ОСАДЕЦЬ

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Тенденція до глобалізації світового економічного простору передбачає організацію міждержавних фінансових потоків, що, в свою чергу, зумовлює активізацію валютних відносин, модифікацію видів валютних операцій. Водночас внутрішній валютний ринок має значний вплив на реформування економіки на ринкових засадах, особливо у перехідний період. Механізм впливу валютного чинника визначається специфікою відносин між учасниками відтворювального процесу і передбачає дедалі ширше залучення банківського сектора до обслуговування розрахунків між суб'єктами господарської діяльності, налагодження стабільних фінансово-економічних відносин з іншими країнами.

Валютні операції є відносно новою сферою діяльності комерційних банків України. Проте посилення інтеграційних процесів вимагає поліпшення якості валютних послуг, а динамічні зміни в банківському секторі, зростання конкурентної боротьби, в свою чергу, зумовлюють підвищення ефективності банківської діяльності.

Підвищення ефективності банківської діяльності, що відповідає розвитку сучасних економічних відносин, залежить не лише від впливу екзогенного середовища, а й від досконалості процесу управління банківською установою. Це зумовлює додаткові вимоги до структури та обсягів інформації, необхідної для підготовки і прийняття управлінських рішень, що забезпечується системою бухгалтерського обліку. Оптимальне функціонування банківських установ можливе за умов створення адекватних систем аналітичної підтримки прийняття управлінських рішень. Ринкові відносини у вітчизняному банківському секторі впливають на зміну методики та організації бухгалтерського обліку, розширення зон аналітичної діагностики, що сприяє пошуку ефективних напрямів діяльності на внутрішньому і міжнародному валютних ринках. Необхідність дослідження системи обліку і аналізу валютних операцій та їх удосконалення і адаптація до потреб управління сучасним банком визначають актуальність теми дисертаційної роботи.

В Україні дослідженню окремих питань діяльності банків на валютному ринку присвячені праці В.І.Міщенко, А.М.Мороза, М.І.Савлука, А.С.Філіпенка, В.А.Ющенко. Заслуговують на увагу дослідження зарубіжних фахівців: М.К.Бункіної, О.Л.Красавіної, І.Я.Носкової, М.Пебро, Д.Ю.Піскулова, І.Н.Платонової, К.Редхеда, Дж.Сінкі, В.М.Усоскіна. Значний внесок у становлення і розвиток обліку і аналізу в комерційних банках зробили як зарубіжні вчені (К.Г. Парфенов, Л.Р.Смирнова, В.Є.Черкасов), так і вітчизняні науковці (Ф.Ф.Бутинець, А.М.Герасимович, Л.М. Кіндрацька, Л.О.Примостка, К.Раєвський, Т.Раєвська, В.І. Ричаківська, Р.І.Тиркало, З.І.Щибиволок та інші).

Праці переважної більшості вказаних фахівців присвячені дослідженню тенденцій розвитку валютного ринку та діяльності його суб'єктів. Значно менше уваги приділяється аналізу проблем, з якими стикаються банки в процесі діяльності на валютному ринку. Фахівці з бухгалтерського обліку і аналізу зосереджують свою увагу на дослідженні основних банківських операціях, зокрема кредитних і депозитних. В той же час питання обліку та аналізу банківських валютних операцій досліджені недостатньо, а багато методичних аспектів залишається неврегульованими. У дослідженнях майже не знайшли вирішення питання консолідації звітності в іноземній валюті, потребує вдосконалення механізм обліку фінансових результатів від здійснених валютних операцій. Аналіз валютних операцій обмежується оцінкою дотримання нормативів валютної позиції. Водночас аналіз обсягу валютного ризику та ефективності методів управління ним не проводиться.

Актуальність викладених питань та недостатній рівень дослідження проблем бухгалтерського обліку та економічного аналізу валютних операцій в комерційних банках обумовили вибір теми дисертаційного дослідження.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційна робота виконана відповідно до плану науково-дослідних робіт кафедри обліку в кредитних і бюджетних установах та економічного аналізу Київського національного економічного університету за темою “Удосконалення бухгалтерського обліку і економічного аналізу на основі національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку в Україні” (державний реєстраційний номер 0100U006874). Особисто автором в рамках теми запропонована удосконалена методика обліку і аналізу валютних операцій в комерційних банках.

Мета і завдання дослідження. Метою дисертаційного дослідження є вивчення сутності та особливостей діяльності банків на валютному ринку, розробка науково обґрунтованих рекомендацій щодо вдосконалення методики бухгалтерського обліку валютних операцій, консолідації фінансової звітності в іноземній валюті та аналізу валютних операцій, здійснюваних банками України. Відповідно до поставленої мети визначені конкретні завдання, спрямовані на її досягнення, а саме:

·

· проаналізувати реформування бухгалтерського обліку в банках та оцінити його підсумки;

· вивчити діючу методику обліку валютних операцій банків України та розробити практичні рекомендації по її вдосконаленню;

· вивчити зарубіжний досвід консолідації звітності в іноземній валюті та визначити можливості його застосування у вітчизняній практиці;

· узагальнити методи та інструментарій економічного аналізу валютних операцій в банках;

· запропонувати комплексний підхід до аналізу валютної позиції банку;

·

Об'єктом дослідження є діяльність банків на валютному ринку України. Предметом дослідження — методика обліку і аналізу операцій банку в іноземній валюті.

Методи дослідження. У процесі дослідження використовувалась сукупність методів, які ґрунтуються на діалектичному пізнанні соціально-економічних явищ і процесів і передбачає розгляд обліково-економічних методів і форм у розвитку, здобуття нових якостей. Для реалізації поставлених у роботі завдань застосовувалися загальні прийоми наукового дослідження: аналіз, синтез, індукція, дедукція, порівняння, економіко-математичні та статистичні методи.

Теоретичною і методологічною основою дослідження є наукові праці вітчизняних та зарубіжних вчених, нормативно-правові документи, міжнародні стандарти бухгалтерського обліку, матеріали науково-практичних конференцій, семінарів з питань бухгалтерського обліку і аналізу, довідкова, монографічна і періодична література.

Наукова новизна одержаних результатів полягає у наступному:

·

· уточнено місце і роль плану рахунків як бази формування достовірної інформації в системі бухгалтерського обліку на основі узагальнення та структуризації напрямів його оцінки;

· обґрунтовано напрями вдосконалення обліку валютних операцій у відокремлених господарських одиницях і консолідації звітності, запропоновано введення окремої групи рахунків для обліку розрахунків між філіями та іншими підвідомчими установами банку, які розташовані за кордоном;

· запропоновано комплексну методику аналізу валютної позиції банку на основі структурно-логічної моделі багаторівневого аналізу, що уможливлює інтегроване управління валютним ризиком банку;

· розроблено рекомендації щодо удосконалення нормативів валютної позиції, обґрунтовано доцільність введення нормативу для обмеження позабалансової складової валютної позиції;

· доведено необхідність та розроблено рекомендації щодо урахування у структурі позабалансової складової валютної позиції опціонних контрактів, розрахованих за дельта-методом;

· удосконалено класифікацію валютних позицій банку враховуючи призначення валютної позиції, ступінь її регулювання, метод розрахунку, час підтримання, з огляду на суб'єкт, який має валютну позицію та ступень конвертованості валют, що визначають її побудову.

Практичне значення одержаних результатів полягає у використанні розроблених автором науково-методичних положень з бухгалтерського обліку валютних операцій у системі Ощадбанку (довідка № 13/1-03 від 29.05.02). Методика аналізу валютної позиції впроваджена в Дніпровському відділенні Промінвестбанку м. Києва (довідка № 14-12 від 30.05.02). Одержані результати дисертаційного дослідження використовуються в навчальному процесі Київського національного економічного університету при викладанні курсу “Облік в банках” (довідка від 27.05.02). Науково-практичні розробки автора можуть бути застосовані як теоретична база формування та вдосконалення методики бухгалтерського обліку валютних операцій, розробки комплексного аналізу валютних операцій банків.

Апробація результатів дослідження. Основні положення доповідалися на міжнародних науково-практичних конференціях: “Удосконалення обліку та аналізу господарської діяльності на основі нових положень (стандартів) бухгалтерського обліку в Україні” (м. Київ, 2000), “Розвиток науки про бухгалтерський облік”(м. Житомир, 2000), “Бухгалтерський облік в Україні на початку XXІ століття” (м. Львів, 2001) і науково-методичній конференції “Економічний аналіз діяльності підприємства” (м. Київ, 2002).

Публікації. Основні положення дисертаційного дослідження викладено у 8 наукових працях загальним обсягом 1,86 друк. арк., з них 4 опубліковано у фахових виданнях, 4 — в інших виданнях.

Структура та обсяг дисертації. Дисертація складається зі вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел і додатків.

Робота викладена на 184 сторінках, в тому числі основного тексту 160 сторінок, 31 таблиця на 31 сторінці, 10 рисунків на 10 сторінках та 10 додатків на 10 сторінках. Список використаних джерел налічує 138 найменувань.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЇ

У вступі обґрунтовано актуальність теми дисертації, сформульовано мету і завдання дослідження, розкрито наукову новизну і практичне значення отриманих результатів.

Розділ 1 “Концептуальні аспекти здійснення валютних операцій” присвячено дослідженню сутності валютних операцій, узагальнено підходи до класифікації валютних операцій, уточнена специфіка діяльності комерційних банків на валютному ринку.

Дослідження концептуальних засад здійснення валютних операцій дало змогу виявити проблеми семантичного характеру, пов'язані з практичними аспектами відображення змісту валютних операцій і курсів обміну в бухгалтерському обліку, проведення аналітичних процедур. Важливим у цьому плані є уточнення поняття валютної операції. Проведене узагальнення на основі поглядів зарубіжних і вітчизняних вчених щодо сутності валютних операцій дозволило дійти висновків, що валютними слід вважати операції, які мають валютний характер і в яких засобом вимірювання обсягу є іноземна валюта.

Широкий спектр валютних операцій, що здійснюються учасниками валютного ринку, вимагає їх систематизації. У дослідженні узагальнено класифікаційні підходи до валютних операцій банку, враховуючи загально банківські і спеціальні ознаки валютних операцій. Так, специфіка валютних операцій передбачає їх поділ на поточні, які обрано за об'єкт даного дослідження, і валютні операції, пов'язані з рухом капіталу. Цілі бухгалтерського обліку вимагають диференціації валютних операцій за моментом визнання їх в обліку, тобто врахування дати операції, дати валютування і дати розрахунку. Аналіз економічної літератури з даного питання дав змогу виявити певну тенденцію у класифікації валютних операцій залежно від часового виміру. Теоретики банківської справи узагальнюють дану класифікацію, розрізнюючи лише операції спот і форвард. На противагу їм практики валютного ринку пропонують враховувати значно більшу кількість ознак. Це пов'язано з потребою управління валютною операцією з урахуванням принципу компенсованої вартості. Саме його механізм, сутність якого полягає в укладанні угод на основі паралельних грошових потоків без надання кредиту одним учасником угоди іншому, забезпечує функціонування валютного ринку.

Пропонована класифікація дає можливість розрізняти різні типи валютних операцій, що є визначальним при управлінні процесом здійснення операції та відображенні її змісту в бухгалтерському обліку. На основі наведеної в дисертації класифікації проводиться дослідження основних сутнісних аспектів валютних операцій. Порівняльний аналіз специфічних характеристик різних валютних операцій дав можливість виявити переваги і вади кожної валютної угоди та оцінити перспективи їх впровадження на вітчизняному валютному ринку.

Беручи до уваги те, що найактивнішими учасниками валютного ринку є банківські установи, детальніше досліджено саме банківські валютні операції. Їх своєрідний характер конкретизується через здійснення власних валютних операцій і операцій, пов'язаних з обслуговуванням клієнтів. Особливе місце банку в проведенні валютних операцій визначається:

·

· специфікою банківської діяльності, яка стосується інтересів широкого кола суб'єктів господарювання і пов'язана з високою ризикованістю;

· різноспрямованістю виконуваних функцій: з одного боку, банк є агентом валютного контролю і зобов'язаний здійснювати контроль за валютними операціями клієнтів, з іншого – комерційним підприємством, діяльність якого спрямована на отримання прибутку.

За цих умов важливо закріпити чинним законодавством особливий статус комерційного банку на фінансовому ринку у сфері валютних операцій. Виходячи з викладеного, здійснення банками операцій у сфері валютних відносин підлягає обов'язковому ліцензуванню з боку центрального банку. Нестабільність економічної ситуації і реструктуризація вітчизняного банківського сектора, унеможливлює перехід від дозволяючого порядку видачі ліцензії до заявного, загальноприйнятого багатьма країнами Заходу. Досвід розвинутих країн підтверджує, що механізм внутрішнього валютного ринку активізується за участі у ньому банківської системи в цілому і кожного комерційного банку зокрема.

Визначальна роль банків у валютній сфері зумовлює особливі вимоги до формування і подання інформації про результати діяльності, що забезпечується системою бухгалтерського обліку і аналізу. За валютними операціями ця система повинна продукувати необхідну інформацію для регулювання валютної діяльності, планування та стратегії, раціонального використання ресурсів, усунення елементів суб'єктивності в процесі підготовки і прийняття управлінських рішень.

У розділі 2 “Облік валютних операцій в комерційних банках” оцінюється стан бухгалтерського обліку валютних операцій і фінансових результатів від їх проведення, розкриваються проблеми консолідації звітності в іноземній валюті.

Дослідження підтвердило, що проблеми вдосконалення бухгалтерського обліку невіддільні від загальних процесів розвитку вітчизняної економіки. Впровадження в облікову практику суб'єктів господарської діяльності концептуальних (базових) основ міжнародних стандартів бухгалтерського обліку (МСБО) спричинило зміну загальних підходів до побудови фінансової звітності. Перетворення системи бухгалтерського обліку в процесі її реформування підвищили економічний ефект від її функціонування.

Оцінка системи бухгалтерського обліку валютних операцій вітчизняних банків теж доводить, що виконання програми реформування бухгалтерського обліку дало вагомі результати. Нові облікові процедури забезпечують формування та подання інформації у фінансовій звітності за реальними показниками стану активів, зобов`язань і капіталу. Відповідність принципів фінансового обліку визнаним у міжнародній практиці засвідчує об'єктивність визнання обліку мовою міжнародного бізнесу.

З огляду на викладене у реформуванні бухгалтерського обліку банківська система просунулася набагато вперед, ніж інші сфери економіки. Банки пройшли складний етап перехідного періоду, набули правової основи своєї діяльності, а основні принципи побудови системи бухгалтерського обліку сформовані з урахуванням специфіки банківського бізнесу. У реформованому вигляді система бухгалтерського обліку максимально відповідає завданням формування ринкової структури суспільного відтворення, що визначається рухом до якісно нового стану економіки.

Вагомою складовою процесу реформування стала трансформація плану рахунків, що на основі систематизації численних літературних джерел характеризується як базовий елемент у системі формування достовірної бухгалтерської інформації. Побудований на науковій основі план рахунків (з урахуванням іманентних властивостей системи бухгалтерського обліку) забезпечує суцільне і повне відображення господарських операцій.

У дисертації досліджено питання генезису бухгалтерського обліку валютних операцій та проаналізовано методи реєстрації бухгалтерських записів (табл. 1).

За результатами проведених досліджень зроблено висновок, що мультивалютний принцип побудови плану рахунків найприйнятніший у банківській діяльності і загалом узгоджується з міжнародними бухгалтерськими стандартами.

Дослідження проблем ведення технічних рахунків для обліку валютної позиції засвідчує, що з позицій бухгалтерського обліку рішення про відмову в їх застосуванні є досить обґрунтованим, зважаючи на збільшення трудомісткості облікового процесу. Проте використання позиційних рахунків дозволяє відслідкувати операційну побудову валютної позиції, оцінити її складові. Разом з тим нульове сальдо за цими рахунками свідчить про чисто формальне їх призначення і використання тільки з метою оперативної аналітичної оцінки ступеня трансформації одних валют в інші.

Важливе місце в роботі приділено узагальненню та систематизації облікових підходів до відображення валютних операцій у бухгалтерському обліку та на цій основі надано рекомендації щодо їх вдосконалення.

Особливе місце в системі надання достовірної інформації відводиться визначенню реальної вартості валютних активів і пасивів. Порівняння різних підходів до їх відображення дозволяє стверджувати, що ідеальної моделі оцінки не існує. Проте за умов України бухгалтерська модель вбачається найоб'єктивнішою для прийняття обґрунтованих управлінських рішень.

Таблиця 1

Порівняльна характеристика методів реєстрації бухгалтерських записів

валютних операцій

Критерій Двовалютний метод Метод фіксованих курсів Мультивалютний метод

Концепція обліку Бухгалтерські записи в звітній валюті, в аналітичному обліку — в іноземній Бухгалтерські записи в звітній валюті, сума в іноземній валюті конвертується за курсом, фіксованим на звітний період Бухгалтерські записи в іноземній валюті, зіставлення та балансу-вання з використанням позиційних рахунків та еквівалентів позицій для кожної валюти

Визначення валютної позиції Додати всі рахунки в певній валюті (за винятком прибутків і збитків) Додати всі рахунки в певній валюті (за винятком прибутків і збитків) та поділити на фіксований курс Позицію у певній валюті можна побачити з балансу рахунку

Облік прибутків і збитків У національній валюті із зазначенням сум в іноземній валюті Особливої схеми не передбачено У національній валюті

Подання звітності Шляхом вирахування з балансу Складно оперативно подати звіт у валюті звітності Складно оперативно подати звіт у валюті звітності

Дослідження проблеми достовірного відображення інформації в бухгалтерському обліку виявило існування розбіжностей між ринковою і балансовою вартістю, що зумовлено процедурами бухгалтерського обліку та свідомим маніпулювання звітними даними. Зокрема, здійснюється переміщення доходів і витрат з одного звітного періоду в інший, змінюються методи обліку. Об'єктивні умови формування достовірної інформації щодо обліку фінансових результатів реалізуються через механізми дії принципу нарахування, відповідності й обережності.

Аналіз економічної сутності нереалізованого фінансового результату дозволив дійти висновку, що трактування його з позицій МСБО як збільшення (зменшення) економічних вигод, що визначається у вигляді приросту (скорочення) активів і пасивів неправомірно. Вигідність пов'язана із співвідношенням коливань курсів валют і цін на товарну масу.

Дослідження методів розрахунку реалізованого фінансового результату, що базується на методах періодичного обліку запасів, окреслених у МСБО 2 “Запаси”, засвідчує, що, зважаючи на трансформаційну функцію банку, оптимальним є метод середньозваженого курсу. За результатами оцінки методики обліку фінансових результатів запропоновано облік нереалізованого фінансового результату здійснювати на окремому балансовому рахунку, бо природа цього фінансового результату відрізняється від інших банківських доходів. Впровадження цього рахунка забезпечить відповідність його назви змістовній сутності та можливість аналізу ефективності підтримання валютних залишків.

Облік розрахунків із закордонними господарськими одиницями запропоновано розглядати як міжфіліальні розрахунки. Для реалізації в обліку цих завдань слід ввести в план рахунків бухгалтерського обліку банківських установ окрему групу 393 “Розрахунки між філіями та іншими підвідомчими установами банків, що розташовані за кордоном”. У дисертації доведено, що в процесі консолідації звітності банківської установи, підрозділ якої розташовано за кордоном, необхідно враховувати особливості побудови системи бухгалтерського обліку країни функціонування та звітності, а процедури обліку повинні забезпечити адекватне відображення фінансових даних при переведенні з однієї валюти в іншу, враховуючи дотримання відповідних співвідношень між фінансовими показниками. Разом з тим на адекватність процесу консолідації впливатимуть й інші чинники, серед яких варто відзначити ступінь конвертованості функціональної та звітної валюти, тип зарубіжного підрозділу та економічне середовище, в якому він функціонує. Консолідація звітності підприємства, розташованого за кордоном, визначається диференціацією даних фінансової звітності і трансляцією їх за специфічними методами.

Розділ 3 “Аналіз валютних операцій в комерційних банках” присвячено дослідженню інформаційного забезпечення аналізу валютних операцій. Вивчаються основні підходи до здійснення аналізу банківських операцій в іноземній валюті. Пропонується комплексна методика аналізу валютних ризиків і валютної позиції банку.

Якість аналізу валютних операцій у комерційних банках значною мірою залежить від повноти та достовірності інформаційної бази, сформованої системою бухгалтерського обліку. Її оцінка доводить, що переважна частина інформації по валютних операціях подається у згорнутому вигляді, разом з операціями в національній валюті, що ускладнює проведення аналітичних процедур.

Аналіз валютних операцій банку включає оцінку організаційного забезпечення їх здійснення, що крім дослідження видів валютних операцій, на які банк має ліцензію, та мережі кореспондентських відносин, повинен враховувати аналіз форм та інтенсивності розрахунків за зовнішньоекономічними договорами, а також оцінку роботи мережі пунктів обміну та банкоматів.

При дослідженні аналізу валютних операцій доведено, що його загальні напрями мають спільні риси з аналітичними процедурами, які застосовуються щодо національної валюти. Проте специфіка валютних операцій передбачає необхідність урахування двох чинників: обсягів операцій і валютного курсу. На основі даного підходу в дисертації проведено аналіз валютних активів і пасивів банку.

У дисертації доведено доцільність здійснення аналізу на кількох рівнях, що відрізняються між собою глибиною дослідження, тобто ступенем узагальненості об'єкта дослідження – від загального до одиничного. За цих умов оцінка активних і пасивних валютних операцій проводиться за статтями та видами контрагентів, що дозволяє визначити пріоритетні напрями вкладень банку у валютні цінності та джерела утворення цих вкладень.

Комплексний підхід до аналізу валютних операцій забезпечує дослідження показників розміру і структури за двома напрямами: одночасно з аналогічними показниками операцій у національній валюті як частину загальних показників фінансового стану банку та окремо — за валютними операціями, що є критерієм обрання оптимальної стратегії управління банківськими ресурсами.

Операції з валютними цінностями підпадають під дію валютного ризику, що визначає напрями аналізу його впливу. При дослідженні валютного ризику автор виходив з його спекулятивної природи й означення як ймовірності того, що рівні прибутковості та капіталу зміняться внаслідок зміни курсу валюти. На основі систематизації численних літературних джерел зроблено висновки про доцільність виокремлення економічного, операційного і бухгалтерського ризиків щодо валютних операцій банків.

Зважаючи на статичну інтерпретацію валютного ризику та комплексний підхід до аналізу банківської діяльності, у дисертації побудовано структурно-логічну модель аналізу валютної позиції банку (рис. 1), в якій структуру аналітичного процесу подано на трьох основних рівнях, що різняться деталізацією об'єктів аналізу та аналітичних процедур. Так, макрорівневий підхід передбачає регулятивні заходи центрального банку щодо встановлення відповідних нормативів, мідірівень полягає у реалізації загальнобанківської стратегії управління валютною позицією, а мікрорівень враховує оцінку можливих втрат за певним фінансовим інструментом. Сукупність згаданих етапів, тісно пов'язаних між собою і структуризованих за допомогою запропонованої моделі, загалом визначають побудову аналітичного дослідження.

Рис.1. Структурно-логічна модель аналізу валютної позиції банку

Аналіз вітчизняного досвіду встановлення нормативів відкритої валютної позиції свідчить про стійку тенденцію до посилення директивного впливу, що знижує ділову активність банку. Тимчасова лібералізація нормативів не сприяла підвищенню ефективності валютного ринку через обмеження спекулятивних операцій, що пояснюється намаганням стабілізувати курс національної валюти.

Світовий досвід обмеження валютного ризику свідчить, що пріоритетним на практиці є централізоване регулювання відкритої валютної позиції. Аналіз міжнародного досвіду дозволяє стверджувати, що здійснені Національним банком України заходи щодо валютного регулювання повною мірою відповідають провідним тенденціям світової практики. Однак слід зважити на відсутність строкових валютних угод, що визначають стан позабалансової складової валютної позиції. Проблема визначення оптимального розміру лімітів відкритої валютної позиції досить складна і носить дуалістичний характер, який пов'язаний зі спекулятивною спрямованістю банківського бізнесу і водночас обмеженням можливих збитків від проведення валютних операцій. Розв'язання цієї дилеми повинно здійснюватись з урахуванням волативності окремих валют, обсягів, видів діяльності і ступеня конвертованості іноземної валюти, а також типу ризику та ймовірних ризикових ситуацій.

Перманентне інтегроване управління валютною позицією передбачає оцінку загальнобанківської стратегії, яка реалізується за допомогою різних методів, обумовлених розвитком та ефективністю функціонування валютного ринку і національним чинним законодавством.

Одним з важливих теоретичних і практичних питань удосконалення аналізу валютної позиції є вироблення науково обґрунтованої класифікації. Більшістю вітчизняних авторів класифікація валютних позицій зводиться до врахування таких ознак: вплив на баланс, ризик і мета. На основі вивчення теорії і практики банківської діяльності автором запропонована класифікація валютних позицій за ознаками, поданими на рис. 2.

Базуючись на пропонованій класифікації, яку ми прагнемо вдосконалити, в дисертації здійснюється аналіз динаміки і структури валютної позиції (табл. 2).

Таблиця 2

Аналіз динаміки і структури відкритої валютної позиції (ВП) банку, тис. грн.

Результати аналізу свідчать про зменшення відкритої валютної позиції, що зумовлено суттєвим зменшенням довгої валютної позиції. Аналіз валютної позиції, враховуючи вплив на баланс доводить визначальну роль балансової складової (100 % станом на 01.01.01 і 99,99 % — на 01.01.02), що пояснюється законодавчим обмеженням здійснення строкових валютних контрактів.

Вивчення міжнародного досвіду ведення позабалансової валютної позиції дає підстави виокремити вагому складову – банківські гарантії, номіновані в іноземній валюті. На основі дослідження літературних джерел, присвячених аналізу структури валютної позиції доведено оптимальність конкретного методу включення гарантій у розрахунок валютної позиції, який передбачає врахування тільки тих гарантій, які, ймовірно, будуть реалізовані.

Оцінка позабалансової складової валютної позиції передбачає врахування опціонних контрактів у величині валютної позиції, що має особливий порядок, зумовлений специфікою прийняття валютного ризику за операціями даного виду.

Обчислення величини потенційного доходу від стану валютної позиції доцільно здійснювати з використанням курсів центрального банку у вигляді річної ставки (у частках одиниць). Втім даний метод не варто використовувати при розрахунку термінових валютних операцій без поставки базового активу.

Аналіз фінансових результатів банку в сфері валютних операцій проведено шляхом оцінки динаміки і структури доходів і витрат, порівняння їх з аналогічними показниками у національній валюті, визначення показників витратовіддачі, розрахунку фінансових результатів і дослідження чинників впливу на прибутковість банку за операціями з іноземною валютою. Особлива увага акцентована на аналізі чистого торговельного доходу за валютними операціями, зважаючи на його специфіку. Заключним етапом дисертаційного дослідження є оцінка виявлених резервів підвищення ефективності та вироблення заходів для їх мобілізації.

ВИСНОВКИ

У дисертації наведене теоретичне узагальнення і нове вирішення наукової проблеми, що виявляється в удосконаленні методики бухгалтерського обліку валютних операцій, консолідації звітності в іноземній валюті та аналізу валютних операцій, здійснюваних банками. Отримані результати свідчать про досягнення поставленої мети і дають змогу сформулювати такі висновки і пропозиції:

1. Діяльність банку на валютному ринку характеризуються специфічними ознаками, пов'язаними з визначальною роллю комерційних банків на цьому ринку, спрямованістю банківської діяльності на отримання прибутку та виконанням обов'язків агента валютного контролю. В той же час, мінливість валютних курсів зумовлює підвищену ризиковість здійснення валютних операції. Дослідження специфіки банківських валютних операцій встановило необхідність визначення шляхів підвищення ефективності їх здійснення, що має ґрунтуватись на послідовному вивченні основних сутнісних аспектів власних валютних операцій банку та операцій, пов'язаних з обслуговуванням потреб клієнтів.

2. Процес підготовки і прийняття управлінських рішень повинен базуватися на адекватній інформації про результати діяльності, що забезпечується системою бухгалтерського обліку і аналізу. Оцінка системи бухгалтерського обліку валютних операцій вітчизняних банків доводить, що виконання програми реформування обліку дало вагомі результати, проте порушило ряд нових проблем, вирішення яких забезпечить відповідність конкретних методик оцінки банківської діяльності новій відтворювальній системі національної економіки.

3. Аналіз сутності плану рахунків як елемента методу бухгалтерського обліку доводить його вагомість у системі бухгалтерського обліку в процесі одержання необхідних даних для управління, контролю і звітності. Практичні аспекти трансформації плану рахунків як складової загальної програми реформування бухгалтерського обліку щодо валютних операцій банку засвідчують оптимальність мультивалютного принципу побудови плану рахунків, що забезпечить відповідність принципу переваги сутності над формою.

4. Важливим напрямом поліпшення інформаційного забезпечення аналізу фінансових результатів є ведення обліку нереалізованого фінансового результату на окремому балансовому рахунку, зважаючи на специфіку даного виду доходу, природа якого відрізняється від інших банківських доходів. Виокремлений облік забезпечить інформаційну можливість аналізу ефективності підтримання валютних залишків та стане базою для прийняття обґрунтованих управлінських рішень. Адекватне відображення фінансових результатів зумовлене використанням дійових механізмів їх оцінювання. Належне вирішення проблем оптимальної оцінки реалізованих фінансових результатів можливе за умови використання методу середньозваженого курсу.

5. Облік розрахунків з відокремленими господарськими одиницями слід розглядати як міжфіліальні розрахунки. Для вдосконалення облікового процесу доцільно ввести в план рахунків бухгалтерського обліку банківських установ окрему групу для обліку розрахунків із закордонними господарськими одиницями. Консолідація звітності підприємства, розташованого за кордоном, визначається диференціацією даних фінансової звітності та трансляції їх за специфічними методами.

6. Процес аналізу валютних операцій слід проводити з урахуванням організаційних аспектів здійснення валютних операцій, який, окрім оцінки спектра виконуваних операцій та аналізу кореспондентської мережі банку, повинен охоплювати інтенсивність та форми розрахунків за міжнародними договорами, оцінку мережі роботи пунктів обміну і банкоматів.

7. Для забезпечення комплексного аналізу валютних операцій показники розміру і структури слід оцінювати за двома напрямами: одночасно з аналогічними показниками операцій у національній валюті як частину загальних показників фінансового стану банку і окремо за валютними операціями, що є критерієм вибору оптимальної стратегії управління банківськими ресурсами.

8. Аналіз балансу і позабалансових статей, які фіксують залишки в іноземній валюті, доцільно здійснювати на кількох рівнях, що різняться між собою глибиною дослідження, тобто ступенем узагальненості об'єкта дослідження – від загального до одиничного. Водночас означені підходи до аналізу валютних операцій слід реалізовувати в розрізі окремих видів валют і термінів здійснення операцій. Аналіз динаміки валютних активів і зобов'язань має враховувати вплив двох чинників: обсягів операцій і валютного курсу.

9. Операції з валютними цінностями підпадають під дію валютного ризику, що визначає напрями аналізу його впливу. Досліджуючи валютний ризик, слід враховувати його спекулятивну природу і ймовірність того, що рівні прибутковості та капіталу зміняться внаслідок зміни курсу валюти. На основі систематизації численних літературних джерел зроблено висновок про доцільність виокремлення економічного, операційного і бухгалтерського ризиків за валютними операціями банків.

10. Джерелом аналізу валютного ризику є валютна позиція. В зв'язку з тим, що управління валютною позицією являє собою складний, багатоступеневий процес, для більшої повноти аналізу даний блок банківського механізму доцільніше розглядати з погляду трьох основних рівнів: макрорівень, що передбачає регулятивні заходи центрального банку щодо встановлення відповідних нормативів; мідірівень, який полягає в реалізації загальнобанківської стратегії управління валютною позицією; мікрорівень, що враховує оцінку можливих втрат за певним фінансовим інструментом.

11. Серед напрямів удосконалення центральним банком нормативного регулювання валютних операцій слід виокремити надання дозволу на здійснення строкових валютних операцій з одночасним обмеженням величини позабалансової складової валютної позиції шляхом введення окремого нормативу.

12. Вдосконалення аналізу валютного позиції на мідірівні визначається потребою формування цілісної стратегії управління валютним ризиком на основі типу поведінки учасника ринку. Перманентне інтегроване управління передбачає врахування двох основних, взаємопов'язаних між собою напрямів: з одного боку, вибір стратегічних позицій, з іншого – реалізація конкретних методів управління валютною позицією, зумовлених розвитком та ефективністю функціонування валютного ринку і національним чинним законодавством.

13. Мікрорівневий аспект аналізу валютної позиції визначається необхідністю забезпечення стабілізації прибутку від валютних операцій при дотриманні припустимого рівня ризику. Для вирішення цих завдань слід класифікувати валютні позиції банку за сукупністю таких ознак: вплив на баланс; рівень ризику; мета підтримання; ступінь конвертованості валют; призначення; ступінь регулювання; методика розрахунку; час і суб'єкт. У теоретичному плані така класифікація дає змогу конкретизувати понятійний апарат, а в практичному – проводити комплексний аналіз валютних позицій банку.

14. Вдосконалення мікрорівневого аспекту управління валютною позицією пов'язане з урахуванням у структурі позабалансової складової валютної позиції опціонних контрактів, розрахованих за дельта-методом. Вітчизняним банкам необхідно дозволити і в подальшому вести валютну позицію за капіталом, проте її не можна повною мірою вважати структурною.

Список опублікованих праць за темою дисертації

У наукових фахових виданнях:

1. Максименко А.В. Методологія обліку валютних операцій у комерційних банках // Проблеми формування ринкової економіки: Міжвід. наук. зб. — Вип. 8. – К.: КНЕУ, 2000. — С. 363—368. – 0,25 друк. арк.

2. Максименко А.В. Реформування обліку в банківській системі: процес його вдосконалення // Стратегія економічного розвитку України: Наук. зб. – Вип. 5. – К.: КНЕУ, 2001. — С. 276—279. – 0,3 друк. арк.

3. Максименко А.В. Характеристика плану рахунків як базової основи формування достовірної інформації // Стратегія економічного розвитку України: Наук. зб. – Вип. 6. – К.: КНЕУ, 2001. – С. 398—403. – 0,4 друк. арк.

4. Максименко А.В. Методи оцінювання фінансового результату валютних операцій // Проблеми формування ринкової економіки: Міжвід. наук. зб. — Вип. 9. – К.: КНЕУ, 2001. — С. 402—407. – 0,25 друк. арк.

В інших виданнях:

1. Максименко А.В. Міжнародні стандарти – нова філософія обліку // Удосконалення обліку та аналізу господарської діяльності на основі впровадження нових положень (стандартів) бухгалтерського обліку в Україні: Тези доповідей міжнар. наук.-практ. конф. – К.: КНЕУ, 2000. — С. 126—128. – 0,1 друк. арк.

2. Максименко А.В. Вплив МСБО на методику обліку валютних операцій комерційних банків // Розвиток науки про бухгалтерський облік: Зб. тез та текстів виступів на наук. конф. — Ч. 1. – Житомир: ЖІТІ, 2000 – С. 206—208. – 0,1 друк. арк.

3. Максименко А.В. Проблемні аспекти обліку нереалізованого фінансового результату комерційними банками України // Тези міжнар. наук.-практ. конф. “Бухгалтерський облік в Україні на початку XXI століття”. — Львів: Інтереко, 2001. – С. 121—124. – 0,13 друк. арк.

4. Максименко А.В. Аналіз валютних операцій банку // Трансформація курсу “Економічний аналіз діяльності підприємства”: Тези доповідей міжнар. наук.-метод. конф. — К.: КНЕУ, 2002. – С. 297—303. – 0,33 друк. арк.

АНОТАЦІЯ

Максименко А.В. Облік і аналіз валютних операцій в комерційних банках. – Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.06.04 – Бухгалтерський облік, аналіз і аудит. – Київський національний економічний університет, Київ, 2002.

Дисертацію присвячено питанням удосконалення бухгалтерського обліку і аналізу валютних операцій банку. Досліджено сутність валютних операцій, узагальнено підходи до класифікації валютних операцій, наведено характеристику банківських валютних операцій.

Проаналізовано процеси реформування бухгалтерського обліку, досліджено вплив базових концепцій Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку на методику обліку валютних операцій банку. Уточнено роль плану рахунків в системі надання достовірної бухгалтерської інформації, обґрунтовано правомірність мультивалютного принципу побудови плану рахунків щодо обліку валютних операцій. Проаналізовано методи визначення фінансових результатів і доведено оптимальність методу середньозваженого курсу для банківських валютних операцій. Узагальнено зарубіжний досвід обліку розрахунків із закордонними господарськими одиницями та консолідації звітності в іноземній валюті, запропоновані методичні напрями вдосконалення обліку.

Досліджено особливості аналізу валютних операцій банку, запропоновано комплексний підхід до аналізу валютної позиції. Надано рекомендації щодо удосконалення системи нормативів валютної позиції. Удосконалено класифікацію валютних позицій банку.

Ключові слова: банк, валютні операції, бухгалтерський облік валютних операцій, курсові різниці, валютна позиція, аналіз валютних операцій.

АННОТАЦИЯ

Максименко А.В. Учет и анализ валютных операций в коммерческих банках. – Рукопись.

Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук по специальности 08.06.04 – Бухгалтерский учет, анализ и аудит. – Киевский национальный экономический университет, Киев, 2002.

Диссертация посвящена проблемам усовершенствования учета и анализа валютных операций банка. Основой решения поставленных в работе задач стало исследование экономической природы и роли валютных операций в экономике переходного периода. Диссертантом проанализированы основные подходы к классификации валютных операций и выявлены общебанковские классификационные признаки и свойственные валютным операциям. Определен бухгалтерский подход к дифференциации валютных операций, который предусматривает учет даты операции, даты валютирования и даты расчетов. Специфический характер банковских валютных операций исследован на основе осуществления собственных валютных операций банка и валютных операций по обслуживанию потребностей клиентов банка. Уточнено место банка на валютном рынке, обусловленное: ведущей ролью на валютном рынке; спецификой банковской деятельности, влияющей на интересы широкого круга субъектов хозяйствования и связанной с высокой степенью риска; разнонаправленностью осуществляемых функций — контролем за валютными операциями клиентов и ориентацией на получение прибыли.

Рассмотрены процессы реформирования бухгалтерского учета, исследовано влияние базовых концепций Международных стандартов бухгалтерского учета (МСБУ) на методику учета валютных операций и на этой основе определено соответствие конкретных методик оценки банковской деятельности новой воспроизводственной системе национальной экономики.

Уточнена роль плана счетов в системе предоставления достоверной бухгалтерской информации, которая характеризуется как базовая основа ее формирования. Критически проанализированы принципы построения плана счетов и доказана оптимальность мультивалютного режима. Исследованы вопросы ведения технических счетов для учета валютных операций.

Особое внимание в работе уделено обобщению и систематизации подходов к отображению валютных операций в бухгалтерском учете. На этой основе предложены рекомендации по их совершенствованию.

Рассмотрены вопросы достоверного отображения информации в системе бухгалтерского учета. Проанализированы методы оценки финансовых результатов от валютных операций, обоснована оптимальность использования метода средневзвешенного курса для отображения финансовых результатов банка.

Обосновано предложение по введению отдельной группы счетов для учета расчетов с хозяйственными единицами, расположенными за рубежом. Обобщены подходы к консолидации отчетности в иностранной валюте, оценены возможности их использования в отечественной практике.

В диссертации важное место отведено совершенствованию методики анализа валютных операций банка, которая включает оценку организационных аспектов их совершения и анализ баланса и забалансовых статей. При этом анализ баланса осуществляется по двум основным направлениям: одновременно