КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

Мельничук Вікторія Василівна

УДК 657.411

ОБЛІК І АУДИТ ВЛАСНОГО КАПІТАЛУ АГРАРНИХ ПІДПРИЄМСТВ:

ТЕОРІЯ І ПРАКТИКА

Спеціальність 08.06.04 – Бухгалтерський облік, аналіз та аудит

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Київ 2003

Дисертацією є рукопис

Робота виконана на кафедрі обліку, аналізу та аудиту в АПК Київського національного економічного університету Міністерства освіти і науки України, м. Київ

Науковий керівник: кандидат економічних наук, доцент

Коцупатрий Михайло Миколайович,

Київський національний економічний університет,

декан факультету аграрного менеджменту

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор

Шевчук Володимир Олександрович,

Державна академія статистики, обліку та аудиту

Держкомстату України м. Київ,

проректор з навчально-методичної роботи

кандидат економічних наук, доцент

Палюх Микола Степанович,

Тернопільська академія народного господарства,

доцент кафедри бухгалтерського обліку і аудиту в

агропромисловому виробництві

Провідна установа: Київський національний університет імені Тараса Шевченка, кафедра обліку і аудиту

Захист дисертації відбудеться “04”грудня 2003 року о16.00 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 26.006.02 в Київському національному економічному університеті за адресою: 03680, м. Київ, просп. Перемоги, 54/1 ауд. 203

З дисертацією можна ознайомитися в бібліотеці Київського національного економічного університету за адресою: 03680, м. Київ, просп. Перемоги, 54/1 ауд.201

Автореферат розісланий “04”листопада 2003року

Вчений секретар спеціалізованої вченої ради А.М. Поддєрьогін

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Невпинний перехід України до ринкової економіки, розширення та поглиблення ринкового середовища у всіх сферах діяльності цілком закономірно викликає необхідність реформування обліку та контролю. Це зумовлює введення нових економічних категорій та уточнення раніше діючих. Одним із напрямків перетворень в аграрному секторі країни стало впровадження економічних відносин на основі приватної власності на землю та отримання селянами земельних і майнових паїв у процесі реструктуризації колективних сільськогосподарських підприємств.

В умовах аграрної реформи широкого розповсюдження набуває дослідження процесів трансформації відносин власності. Основним джерелом, де акумулюється та систематизується відповідна інформація, є бухгалтерський облік. Він відображає процес формування власності, обсяг прав власників підприємства, розподіл результатів його діяльності, особливості відносин власності. На сучасному етапі реорганізації аграрних підприємств і в майбутньому виняткове значення мають вдосконалення методики обліку реформування відносин власності та власного капіталу.

Незважаючи на те, що власний капітал як економічна категорія використовується досить часто, питання методики його обліку і аудиту залишаються дискусійними, що й обумовило дослідження даного питання стосовно аграрних підприємств. У розробку теоретичних і методичних проблем відносин власності, зокрема трансформації власності та реструктуризації колективних сільськогосподарських підприємств, значний внесок зробили українські вчені- економісти В.Я. Амбросов, М.Я.Дем’яненко, С.І.Дем’яненко, М.Й. Малік, О.М. Онищенко, В.В. Юрчишин. Проблеми обліку та його побудови в новостворених приватних підприємствах розглядали в своїх роботах Ф.Ф. Бутинець, С.Ф.Голов, В.М.Жук, О.О. Канцуров, Г.Г.Кірейцев, В.Г.Лінник, В.Б.Моссаковський, М.Ф. Огійчук, М.С. Пушкар, В.В.Сопко, Л.К. Сук та інші. Проте у підходах вчених існують відмінності стосовно методики відображення в обліку формування і руху власного капіталу, окремих його елементів. Отже, проблему розробки методології, конкретних алгоритмів обліку та аудиту вважати завершеною не можна, тим більше, що умови господарювання динамічно змінюються і висувають нові вимоги щодо вдосконалення системи інформації.

Значимість вказаної проблематики та необхідність вирішення визначених питань обумовили вибір теми дисертаційного дослідження та основні напрямки удосконалення обліку та аудиту власного капіталу аграрних підприємств.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційне дослідження виконано згідно з планом науково-дослідних робіт Київського національного економічного університету за темою “Удосконалення обліку і контролю в галузях агропромислового комплексу”, номер державної реєстрації 0101U002947. Відповідно до наукової програми автором проведено дослідження, пов’язані з методологією обліку і аудиту власного капіталу агропромислових підприємств, а саме: розроблена методика обліку пайового капіталу в сільськогосподарських виробничих кооперативах та фермерських господарствах; методика розрахунку частки майна засновника при його виході з товариства з обмеженою відповідальністю; розроблено рекомендації з удосконалення організації і проведення аудиту власного капіталу аграрних підприємств.

Мета і завдання дослідження. Метою дисертаційного дослідження є вивчення, критична оцінка діючих теоретичних та методичних засад відображення в обліку власного капіталу, узагальнення діючої практики і розробка на цій основі рекомендацій щодо вдосконалення системи обліку і аудиту формування й функціонування власного капіталу в аграрних підприємствах різних організаційно-правових форм господарювання.

Мета дисертаційного дослідження визначила основні завдання, спрямовані на її досягнення:

·

·

·

·

·

·

Об’єктом дослідження є облік і аудит власного капіталу в аграрних підприємствах різних організаційно-правових форм господарювання.

Предметом дослідження є комплекс теоретичних, правових, методичних та прикладних питань обліку і аудиту власного капіталу в аграрних формуваннях.

Методи дослідження. Методологічною основою дисертації є системний підхід до розкриття процесів формування і функціонування власного капіталу. Дослідження проводилось із застосуванням діалектичного підходу до вивчення теоретичних засад і сучасного стану обліку й аудиту власного капіталу в аграрних підприємствах.

До основних загальнонаукових методів дослідження, що застосовувались автором, належать індукція і дедукція, системний аналіз економічних процесів та синтез його результатів, логічний та історичний підхід до вивчення економічних категорій і практики ведення обліку власного капіталу. При дослідженні методик проведення аудиту застосовувались методи наукової абстракції, порівняння, вибіркового обстеження та групування, монографічний та елементи економіко-статистичного методу.

Інформаційною основою дисертації є законодавчі акти, міжнародні та національні стандарти обліку і звітності, інші нормативно-правові документи, інструктивні матеріали статистичних органів та державних органів управління сільським господарством, статистичні щорічники, дані первинного, аналітичного та синтетичного обліку, річні та оперативні звіти сільськогосподарських підприємств, розробки науково-дослідних установ, роботи вчених в галузі обліку та аудиту, результати особистих спостережень автора практики ведення обліку власного капіталу на аграрних підприємствах.

Наукова новизна одержаних результатів полягає в уточненні і рекомендаціях до впровадження пропозицій щодо вдосконалення обліку і аудиту формування та функціонування власного капіталу аграрних підприємств різних організаційно-правових форм господарювання.

Наукову новизну дисертаційної роботи визначають такі основні положення:

-

-

-

-

-

-

-

-

Практичне значення одержаних результатів. Результати дисертаційного дослідження мо-жуть бути використані для по-даль-шого вдо-сконалення обліку процесів формування та функціонування власного ка-піталу. Практичне зна-чення мають за-про-поновані методичні підходи до вдосконалення існуючого порядку обліку власного капіталу та особливостей його застосування на підприємствах різних організаційно-правових форм відповідно до законодавчих вимог та правового регулювання майнових відносин; методика формування пайового капіталу сільськогосподарських виробничих кооперативів і фермерських господарств (ФГ); методика обліку власного капіталу у приватних сільськогосподарських підприємствах; методика розрахунку частини вартості майна, яке отримує засновник при виході з товариства з обмеженою відповідальністю (ТОВ).

Запропоновані автором методики формування та обліку пайового капіталу селянських (фермерських) господарств прийняті до застосування у фермерському господарстві “Астра” Обухівського району Київської області (довідка №15 від 07.04.2003р.); методика обліку статутного капіталу, формування і використання нерозподілених прибутків у приватно-орендному сільськогосподарському підприємстві “Дніпро” Кагарлицького району Київської області (довідка №557 від 31.03.2003р.); методика розрахунку частини власності майна, що отримує засновник при виході з товариства у ТОВ “Хлібороб” Городищенського району Черкаської області (довідка №35 від 25.03.2003р.); методика обліку додаткового капіталу в частині вартості об’єктів соціально-культурної сфери на недержавних підприємствах системи Укрплемоб’єднання Міністерства аграрної політики України (довідка №40 від 02.04.2003р.).

Окремі положення дисертаційного дослідження використовуються для поглиблення тео--ретико-методичного забезпечення в навчальному процесі кафедри обліку аналізу та аудиту в АПК Київського на-ці-о-наль--ного економічного університету (довідка від 15.04.2003р.).

Апробація результатів дисертації. Основні теоретичні та методологічні розробки дисертаційної роботи доповідались автором та оприлюднені на міжнародній науково-практичній конференції “Аграрная экономика: история, проблемы, перспективы” (м. Горки, Республіка Білорусь 08-09 червня 2000р.); на науково-практичній конференції “Удосконалення обліку та аналізу господарської діяльності на основі впровадження нових Положень (стандартів) бухгалтерського обліку в Україні” (м.Київ, КНЕУ 16-18 жовтня 2000р.); на V Міжнародній науково-практичній конференції “Наука і освіта – 2002” (Дніпропетровськ-Житомир-Донецьк 05-07 березня 2002р.); на Міжнародній науково-практичній конференції “Трансформація курсу “Економічний аналіз діяльності підприємств”” (Київ, КНЕУ 16-17 травня 2002р.).

Публікації. За результатами дослідження опубліковано тринадцять наукових праць, загальний обсяг публікацій, що належать особисто автору дисертаційного дослідження, становить 3,5 дру-к. арк., з яких 6 - у фахових виданнях, 7 – в інших виданнях

Обсяг та структура дисертаційної роботи. Робота складається із вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел та додатків. Повний обсяг дисертації 195 сторінок, вона містить 11 таблиць на 9 сторінках, 32 рисунка на 22 сторінках, 6 додатків на 7 сторінках. Список використаних джерел містить 177 найменувань і займає 15 сторінок.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЇ

У вступі обґрунтовано актуальність теми дисертації, визначено мету і завдання дослідження, сформульовано об’єкт, предмет і методи дослідження, відображено наукову новизну, практичне значення роботи, наведено відомості щодо апробації її результатів.

У розділі 1 “Теоретичні основи обліку власного капіталу” розкрито сутність капіталу та його класифікацію; досліджено сутність категорії “власний капітал”, проаналізовано сучасний стан і особливості створення аграрних підприємств, заснованих на приватній формі власності та вплив цих процесів на формування власного капіталу.

Поняття “капітал” досить поширене як в економічній теорії, так і в економічній практиці. Тому від правильного його розуміння значною мірою залежить наукова оцінка напрямків соціально-економічних процесів, що відбуваються в сучасній Україні.

На основі дослідження історичних підходів до сутності категорії “капітал” в роботі уточнено склад і зміст цього поняття.

З точки зору економічної теорії капітал – це авансовані підприємцями у виробництво товарів засоби виробництва, грошові ресурси і засоби на оплату найманої праці, що в процесі своєї продуктивної взаємодії забезпечують зростання вартості та збагачення підприємців.

Враховуючи принцип єдиного грошового вимірника капітал в бухгалтерському обліку являє собою сукупність економічних ресурсів, виражених в грошовій одиниці, що використовується власниками для господарських цілей, зокрема з метою одержання доходу.

Джерелами формування необоротних і оборотних активів підприємства є власні засоби (власний капітал) і позичені кошти (позичений капітал). Вартість майнових об’єктів, що відображені в активі балансу підприємства, називають конкретним капіталом, а під абстрактним капіталом розуміють сукупність усіх елементів пасиву балансу (власний капітал та зобов’язання).

Внаслідок аграрної реформи в Україні сформовані сільськогосподарські підприємства з різними організаційно-правовими формами господарювання, засновані на приватній власності (товариства з обмеженою відповідальністю, акціонерні товариства, селянські (фермерські) господарства, приватні підприємства тощо), діяльність яких регламентується законодавчими та нормативними актами України.

У новостворених підприємствах функцію фінансування їх господарської діяльності виконує початковий (стартовий) капітал, який за своїм матеріальним складом є сукупністю активів, інвестованих засновниками (учасниками) і відображає їх вартість. У зв’язку з цим оцінка власного капіталу визначається оцінкою відповідних активів і зобов’язань. Однак це не означає, що загальна сума власного капіталу обов’язково дорівнюватиме ринковій вартості акцій підприємства або сумі, яку можна отримати від реалізації його чистих активів за умов безперервної діяльності.

Власний капітал – це сума внесків (вкладів) засновників, що відображає обсяг прав власності, оцінених за ринковою вартістю на момент створення господарюючого суб’єкта, та вартість, яка одержана в результаті ефективної діяльності підприємства, зокрема нерозподілений прибуток, безоплатно одержані активи і суми дооцінки необоротних активів.

Власний капітал відповідно до П(С)БО 2 “Баланс” включає такі елементи: статутний капітал, пайовий капітал, неоплачений капітал, вилучений капітал, додатковий вкладений капітал, інший додатковий капітал, нерозподілений прибуток (непокритий збиток), резервний капітал.

Складові власного капіталу відображають вартість активів, які власники (засновники) передали в розпорядження підприємства як внески, а також залишки створеної додаткової вартості у формі нерозподіленого прибутку, вартість активів, одержаних підприємством у своє розпорядження ззовні (від інших осіб) без повернення, та суму дооцінки необоротних активів.

Загальні визначення елементів власного капіталу набувають специфічних особливостей залежно від організаційно-правової форми відповідного підприємства. Ці особливості зумовлені насамперед нормами законодавства, якими встановлено організаційні форми підприємств, та вимогами щодо порядку формування та руху власного капіталу цих підприємств (табл.1)

Таким чином власний капітал втілює в собі частину активів підприємства, яку без будь-яких умов та обмежень можна визнати власністю підприємства. Власний капітал слід відрізняти від суми зобов’язань і коштів, що резервуються підприємством для виконання певних цілей (програм), тобто від майбутніх, відкладених витрат (забезпечення майбутніх витрат і платежів). До власного капіталу не відносяться також одержані доходи у звітному періоді, які підлягають включенню до доходів у майбутніх звітних періодах.

Таблиця 1

Елементи власного капіталу

на підприємствах різних організаційно-правових форм господарювання

№ п\п |

Назва елементів власного капіталу | Господарські товариства | Приватні підприємства | Державі підприємства | Кооперативи | Фермерські господарства

1 | Статутний капітал (40) | + | + | + | - | -

2 | Пайовий капітал (41) | - | - | - | + | +

3 | Додатковий капітал (42):

Додатковий вкладений капітал

Інший додатковий капітал |

+

+ |

-

+ |

-

+ |

-

+ |

-

+

4 | Резервний капітал (43) | + | + | + | + | +

5 | Нерозподілені прибутки (непокриті збитки) (44) | + | + |

+ | + | +

6 | Неоплачений капітал (45) | + | - | - | - | -

7 | Вилучений капітал (46) | + | - | - | - | -

Структура власного капіталу аграрних підприємств залежить від організаційно-правових форм господарювання і форм власності (табл.2).

На зміни в капіталі впливають багато факторів, які виникають у процесі діяльності господарюючого суб’єкта, таких як: отримання чистого прибутку (збитку) за звітний період, розподіл прибутку, виправлення помилок і змін в обліковій політиці підприємства, переоцінка необоротних активів, внески учасників, вилучення капіталу та інші події, які безпосередньо призводять до збільшення або зменшення власних коштів підприємства, його чистих активів.

Таблиця 2

Структура власного капіталу аграрних підприємств України

(на кінець року, в %)*

Елементи власного капіталу | ВАТ “НВО Прогрес” м.Черкаси (племпідприємство) | СВК “Перемога” Київська область Кагарлицький район | ПОСП “Дніпро” Київська область Кагарлицький район

2000 | 2001 | 2002 | 2000 | 2001 | 2002 | 2000 | 2001 | 2002

Статутний капітал | 23,4 | 23,6 | 26,0 | - | - | - | 0,7 | 0,4 | 0,4

Пайовий капітал | - | - | - | 54,2 | 41,0 | 40,0 | - | - | -

Резервний капітал | 1,1 | 0,7 | 1,4 | - | - | - | 38,5 | 24,6 | 22,4

Додатковий вкладений капітал | - | - | - | - | - | - | - | - | -

Інший додатковий капітал | 73,9 | 64,8 | 61,6 | 36,1 | 40,0 | 38,9 | 12,5 | 22,2 | 20,3

Нерозподілений прибуток (збиток) | 1,6 | 10,9 | 11,0 | 9,7 | 19,0 | 21,1 | 48,3 | 52,8 | 56,9

Неоплачений капітал | - | - | - | - | - | - | - | - | -

Вилучений капітал | - | - | - | - | - | - | - | - | -

Разом | 100,0 | 100,0 | 100,0 | 100,0 | 100,0 | 100,0 | 100,0 | 100,0 | 100,0

*розраховано за даними річних звітів підприємств України

У розділі 2 “Удосконалення обліку власного капіталу в аграрних підприємствах” розкрито роль обліку при первинному формуванні власного капіталу підприємства; запропоновано уточнені методики відображення в обліку процесу формування й подальшого використання складових власного капіталу, а також удосконалено окремі форми первинних і звітних документів.

У сучасній українській економіці капітал підприємства виступає як важлива економічна категорія і є одним порівняно новим об’єктом бухгалтерського обліку. Основу власного капіталу підприємства складає статутний капітал, розмір якого, як правило, зафіксований в установчих документах. Він є умовою створення і функціонування будь-якої юридичної особи.

Статутний капітал – це капітал підприємства, зафіксований в його установчих документах, який складається з внесків, вкладів власників (засновників, учасників), оцінених за ринковою вартістю на момент створення суб’єкта господарювання, виражений у грошовій формі. Він виконує такі функції: основоположну, гарантійну, регулятивну, організаційну та довгострокового фінансування.

Особливості відображення статутного капіталу в бухгалтерському обліку визначаються його правовим статусом. Він впливає на організацію аналітичного обліку, в основу побудови якого повинні бути покладені конкретні функції, що виконуються статутним капіталом і визначають необхідність його створення.

Обов’язковість створення статутного капіталу передбачена законодавством для підприємств і товариств різних форм власності, а його розмір - лише для господарських товариств.

У практичній діяльності приватні підприємства аграрного сектора створюють статутний капітал, але, як правило, не реєструють його розмір у статуті підприємства.

Враховуючи роль, значення і функції статутного капіталу, в роботі обґрунтовано необхідність законодавчого регулювання мінімального розміру статутного капіталу для приватних підприємств у сумі 50 мінімальних заробітних плат.

Однією з проблем, поставлених практикою і пов’язаних з діяльністю товариств з обмеженою відповідальністю, є повернення частки майна засновникові (учасникові) при його виході з членів ТОВ. При добровільному і примусовому виході з ТОВ засновникові, згідно чинного законодавства, виплачується вартість частини майна товариства пропорційно його частки у статутному капіталі. Проте в економічній літературі методиці визначення частки майна засновника приділяється незначна увага. Водночас спірними є критерії, що їх окремі автори застосовують до вибору методики визначення частки майна, яке належить учасникам при виході їх з ТОВ.

На основі вивчення існуючих підходів до визначення частини майна систематизовано методики, досліджено та конкретизовано склад майна, що відноситься до власного капіталу, для визначення частки майна, що належить учасникові при виході його з ТОВ. Запропонована методика враховує наявність нерозподілених прибутків, непокритих збитків, резервного та додаткового капіталу і включає в себе шість варіантів. Внесено пропозиції щодо удосконалення відображення цих процесів у системі обліку.

Впровадження національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку забезпечило реформування системи бухгалтерського обліку і вдосконалення форм та змісту фінансових звітів. З метою підвищення інформаційного забезпечення користувачів звітності щодо наявності та руху власного капіталу й уніфікації методики представлення елементів звітних форм обґрунтовано необхідність удосконалення порядку відображення статутного капіталу в балансі шляхом введення замість статті “Статутний капітал” додаткових статей - “Оплачений статутний капітал” і “Оголошений (зареєстрований) статутний капітал” та внесення змін у структуру статей розділу І пасиву балансу.

Особливості формування майна та функціонування сільськогосподарських кооперативів зумовлюють необхідність обліку їх власності у вигляді пайового капіталу. Пайовим капіталом визнається сукупність грошових коштів фізичних і юридичних осіб, добровільно розміщених у підприємстві для здійснення його господарсько-фінансової діяльності. Особливістю пайового капіталу є те, що його розмір не реєструється у статуті кооперативу, тому внески нових членів кооперативу чи вихід з членів кооперативу не вимагають перереєстрації статуту в органах державної влади. У зв’язку з цим пайовий капітал формується в міру фактичної передачі пайовиками своїх внесків.

Єдиної законодавчої бази формування і руху пайового капіталу не існує. А тому кожний кооператив при вирішенні таких питань керується нормами спеціального законодавства і власного статуту.

В дисертації на підставі дослідження чинного законодавства і практичної діяльності кооперативів уточнено сутність та склад пайового капіталу, обґрунтовано доцільність ведення обліку пайового капіталу за такими субрахунками: 411 “Неподільний капітал”, 412 “Основний пайовий капітал” і 413 “Додатковий пайовий капітал” (рис.2). Введення цих субрахунків підвищує рівень інформаційного забезпечення прийняття управлінських рішень і розрахунків з членами кооперативу.

Рис.2 Склад пайового капіталу сільськогосподарського виробничого кооперативу

Серед учених-економістів спірним залишається питання щодо обліку власності селянських (фермерських) господарств на рахунку “Статутний капітал” чи “Пайовий капітал”. Виходячи з норм законодавства України і враховуючи те, що майно С(Ф)Г належить його членам на правах спільної сумісної власності, обґрунтовано необхідність ведення обліку власності С(Ф)Г на рахунку 41 “Пайовий капітал”, а також запропоновано методику обліку.

Дослідженнями встановлено, що окремі сільськогосподарські товариства з обмеженою відповідальністю облік вартості майна, взятого в оперативну оренду у власників майнових паїв, ведуть на рахунку 41 “Пайовий капітал”, що не відповідає економічній сутності категорії пайовий капітал і є порушенням чинного законодавства.

У роботі досліджено та конкретизовано склад елементів додаткового капіталу на аграрних підприємствах різних організаційно-правових форм господарювання. Встановлено, що на склад додаткового капіталу впливає методика ведення бухгалтерського обліку до і після впровадження національних П(С)БО. При цьому законодавчого врегулювання обліку набули лише окремі види додаткового капіталу, що були створені до 2000 року (фонд індексації балансової вартості основних засобів, фонд безоплатно отриманих основних засобів тощо). Обґрунтована необхідність приєднання окремих видів додаткового капіталу, створених до 2000 року, до нерозподілених прибутків та уточнена методика обліку інших видів додаткового капіталу.

Реформування колективних сільськогосподарських підприємств (КСП) призвело до виникнення двох елементів додаткового капіталу у підприємств-правонаступників колишніх КСП: фонд майна соціально-культурної сфери і фонд майна загального користування (не розпайованого між членами КСП), облік яких здійснюють на субрахунку 425 “Інший додатковий капітал” або спеціально введеному субрахунку 426 “Фонд майна соціальної сфери та загального користування”. Обґрунтовано уточнення методики обліку нарахування амортизації (зносу) необоротних матеріальних активів соціально-культурної сфери та передачі їх на баланс місцевих органів влади, враховуючи види діяльності підприємств. Внесено пропозиції щодо порядку ведення обліку фонду майна загального користування (не розпайованого між членами КСП) на підприємствах-правонаступниках колишніх КСП.

На основі аналізу використання нерозподілених прибутків аграрних підприємств різних організаційно-правових форм господарювання досліджено, систематизовано та уточнено напрямки використання нерозподілених прибутків та методика обліку цих операцій. Обґрунтована доцільність нарахування дивідендів у фермерських господарствах і приватних підприємствах.

Враховуючи ризик сільськогосподарського виробництва, в роботі обґрунтована необхідність законодавчого регулювання створення резервного капіталу у всіх аграрних формуваннях та уточнена методика його обліку.

У розділі 3 – “Аудит власного капіталу в аграрних підприємствах” досліджено основні принципи організації аудиту, розкрито шляхи підвищення ефективності проведення аудиту статутного та пайового капіталу, запропоновано окремі методики проведення аудиту власного капіталу.

На основі проведених досліджень встановлено, що в умовах переходу економіки агропромислового виробництва на приватні форми господарювання аудит як форма контролю вважається одним з елементів контрольної функції управління, завдяки якому оцінюється рівень виконання поставлених завдань у процесі формування і використання власного капіталу господарюючого суб’єкта. Для виконання поставлених цілей важливого значення набуває належна організація як внутрішнього, так і зовнішнього аудиту. Внутрішній аудит виконується внутрішніми по відношенню до економічного суб’єкта аудиторами, а зовнішній - виконується зовнішніми по відношенню до суб’єкта аудиторами. Слід звернути увагу на те, що внутрішні аудитори звичайно є працівниками підприємства, аудит якого здійснюється, а зовнішні – працівниками незалежних аудиторських фірм або аудиторами-підприємцями.

Терміни “незалежний аудитор”, “зовнішній аудитор”, як правило, стосуються працівників незалежних аудиторських фірм. Проте принцип незалежності повинен дотримуватись як зовнішніми, так і внутрішніми аудиторами. Це означає, що висновок внутрішнього аудитора повинен бути об’єктивним і не залежати від думки керівників чи працівників підприємства, а висновок зовнішнього аудитора повинен формуватись без впливу суб’єкта аудиту чи третіх осіб при відсутності фінансової залежності від суб’єкта аудиту.

В ході аудиторської перевірки всі дії аудитора мають бути підпорядковані досягненню головної мети – формуванню висновку про достовірність бухгалтерської звітності клієнта. Для цього на етапі здійснення аудиторської перевірки аудитору необхідно зібрати вичерпні аудиторські докази. Для збору аудиторських доказів застосовуються різні аудиторські процедури, що являють собою певний порядок і послідовність дій аудитора для їх одержання на конкретній ділянці аудиту. Аналітичні процедури займають особливе місце серед процедур отримання аудиторських доказів.

В сучасних умовах адаптування економіки України до ринкових умов господарювання та орієнтування бухгалтерського обліку до міжнародних стандартів обліку та фінансової звітності з особливою гостротою постає проблема достовірності облікової інформації як на рівні підприємства, так і на рівні зовнішніх по відношенню до підприємства суб’єктів ринку. Особливої актуальності вона набуває за умов посилення контролю з боку держави за дотриманням підприємствами, незалежно від форм власності та відомчої підпорядкованості, вимог чинного законодавства щодо ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності.

За таких умов аудит є одним з невід’ємних видів незалежного фінансового контролю, що забезпечує завчасне виявлення відхилень у системі ведення бухгалтерського обліку й складання звітності та їх усунення підприємствами. Це призводить до суттєвого збільшення попиту на аудиторські послуги і висуває на перший план необхідність розробки методики аудиторської перевірки різних ділянок обліку, зокрема обліку формування та руху власного капіталу підприємства.

Однією з основних ділянок аудиторської перевірки є аудит власного капіталу, оскільки від правильності ведення обліку власного капіталу залежить достовірність і правильність формування і використання власності підприємства.

При проведенні аудиту власного капіталу перевірці підлягають процеси та господарські операції, пов’язані зі створенням статутного, пайового, додаткового і резервного капіталу, обліком нерозподілених прибутків (непокритих збитків), формуванням вилученого та неоплаченого капіталу, а також відносини, що виникають при цьому між підприємством та його власниками і працівниками, щодо прав власності на майно, нарахування і виплати дивідендів.

Уточнена методика аудиту статутного капіталу аграрних підприємств, яка враховує особливості їх формування й функціонування і включає в себе такі складові: перевірка установчих документів, статуту підприємства, ідентифікація економічного суб’єкта, підтвердження легітимності статутного капіталу, методів оцінки часток засновників, достовірності обліку та відповідності його встановленим методологічним засадам.

В економічній літературі недостатня увага приділяється методиці проведення аудиту пайового капіталу. На основі аналізу теоретичних і практичних підходів до проведення аудиту розроблена методика проведення аудиту пайового капіталу сільськогосподарських виробничих кооперативів і фермерських господарств з урахуванням особливостей їх функціонування та правового статусу.

Методика аудиту додаткового капіталу повинна враховувати організаційно-правову форму підприємства, види додаткового капіталу та період створення господарюючого суб’єкта (до і після впровадження національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку).

Аудит нерозподілених прибутків включає в себе перевірку шляхів формування нерозподіленого прибутку та каналів його використання, тому аудитор повинен вивчити конкретні причини зміни показників за кожним з факторів, які мали вплив на формування прибутку підприємства, застосовуючи при цьому методичні прийоми економічного аналізу і статистичних розрахунків.

У дисертації обґрунтовано доцільність використання економічного аналізу як одного з основних прийомів аудиту, визначено склад показників для фінансового аналізу формування і використання елементів власного капіталу.

ВИСНОВКИ

У дисертації здійснено теоретичне узагальнення і нове вирішення наукової задачі, що виявляється в розробці практичних рекомендацій щодо вдосконалення обліку і аудиту власного капіталу аграрних підприємств у нових умовах господарювання. Дослідження питань обліку та аудиту власного капіталу аграрних підприємств дозволяють зробити такі висновки:

1. Капітал – різнопланова економічна категорія, яка застосовується в бухгалтерському обліку підприємств в умовах ринкових відносин. Суб’єкти господарювання починають свою діяльність при первинному накопиченні капіталу, оскільки він є необхідною умовою для фінансування господарської діяльності, а також джерелом погашення можливих збитків у подальшій діяльності підприємства. З позиції підприємця капітал виражає власність, яка є вартісною оцінкою майна і коштів, які він використовує для здійснення господарської діяльності та одержання прибутку.

2. Власний капітал – це сума внесків (вкладів) засновників, яка відображає обсяг прав власності, оцінених за ринковою вартістю на момент створення суб’єкта господарювання, та вартість, одержана в результаті ефективної діяльності підприємства, зокрема нерозподілений прибуток, безоплатно одержані необоротні активи та суми дооцінки необоротних активів.

Визначення елементів власного капіталу набуває специфічних особливостей залежно від організаційно-правової форми відповідного суб’єкта господарювання. Ці особливості зумовлені, насамперед, нормами законодавства, якими встановлено організаційні форми підприємств, та вимогами щодо порядку формування та руху власного капіталу цих підприємств.

3. Визначальним фактором обліку власного капіталу виступає організаційно-правова форма підприємства, оскільки різне правове регулювання майнових відносин та законодавчі вимоги до створення і руху власного капіталу зумовлюють відмінності і в обліку. Особливості формування власного капіталу новостворених агроформувань на базі реформованих КСП зумовлені процесами реорганізації юридичної особи та трансформації відносин власності.

4. Основу власного капіталу підприємства складає статутний капітал, зафіксований в його установчих документах. Він є необхідною умовою створення і функціонування будь-якої юридичної особи. Обов’язковість реєстрації розміру статутного капіталу встановлена законом лише для господарських товариств. Враховуючи роль, значення і функції статутного капіталу, можна стверджувати, що кожний господарюючий суб’єкт, включаючи і приватні підприємства, повинен мати статутний капітал встановленого розміру, зафіксований в його установчих документах.

Статутний капітал – це початковий капітал підприємства, який складається з внесків, вкладів власників (засновників, учасників), оцінених за ринковою вартістю на момент створення суб’єкта господарювання, і виражений у грошовій формі і зафіксований в установчих документах підприємства.

Для впорядкування інформаційної системи показників і структури фінансової звітності доцільне введення додаткових статей у перший розділ пасиву балансу (“Оплачений статутний капітал” і “ Оголошений статутний капітал”) та у Звіт про власний капітал.

5. У товариствах з обмеженою діяльністю відбуваються зміни у складі його учасників (засновників) в результаті примусового чи добровільного виходу їх зі складу товариства. У той же час відсутні економічно обґрунтовані методики розрахунку вартості частки майна, що повертається засновникові. В роботі досліджено та конкретизовано склад майна товариства, що відноситься до власного капіталу для визначення частки майна, що належить учаснику при виході його з ТОВ. Запропонована методика враховує наявність нерозподілених прибутків, непокритих збитків, резервного та додаткового капіталу і включає в себе шість варіантів. Враховуючи сутність процесів з видачі майна засновникам товариства та його види внесені пропозиції щодо відображення цих процесів в системі обліку.

6. На основі дослідження економічної природи пайового капіталу в роботі визначено його економічну сутність, функції та відмінності від статутного капіталу. В процесі дослідження законодавчих положень та практичної діяльності і виходячи із того, що майно фермерського господарства (ФГ) належить його членам на праві спільної сумісної власності, пропонується облік власності цих господарств здійснювати на рахунку 41 “Пайовий капітал”. Таким чином, пайовий капітал в аграрній сфері формується у сільськогосподарських кооперативах, колективних сільськогосподарських підприємствах та фермерських господарствах. Розмір пайового капіталу не реєструють у статуті кооперативу (фермерського господарства) і він формується в міру фактичної передачі пайовиками своїх внесків.

Облік пайового капіталу сільськогосподарських кооперативів доцільно здійснювати на таких субрахунках: 411 “Неподільний капітал” 412 “Основний пайовий капітал”, 413 “Додатковий пайовий капітал”, а у фермерських господарствах - на субрахунках 411 “Основний пайовий капітал” і 412 “Додатковий пайовий капітал”.

7. Склад і елементи додаткового капіталу аграрних підприємств залежать від організаційно-правових форм господарювання та періоду створення підприємства (до чи після впровадження національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку).

Напрямами вдосконалення обліку додаткового капіталу, що визначені у дисертаційній роботі є: приєднання окремих його видів до нерозподілених прибутків, а також уточнення обліку фонду майна соціально-культурної сфери та фонду майна загального користування на підприємствах, що є правонаступниками реформованих КСП.

8. Розвиток ринкових відносин, активізація діяльності сільськогосподарських підприємств та її висока ризиковість вимагають створення ефективного механізму покриття можливих негативних наслідків шляхом формування резервного капіталу у всіх аграрних формуваннях незалежно від організаційно-правових форм господарювання і форм власності.

9. Виходячи із сутності корпоративного права внесено рекомендації щодо нарахування дивідендів засновникам фермерських господарств та приватних підприємств.

10. В сучасних умовах реформування економіки України, функціонування підприємств з різними організаційно-правовими формами та наближення бухгалтерського обліку до міжнародних стандартів постає проблема достовірності облікової інформації як на рівні підприємства, так і на рівні зовнішніх за відношенням до підприємства суб’єктів ринку. Особливої актуальності вона набуває за умов посилення контролю з боку держави за дотриманням підприємствами, незалежно від форм власності і відомчої підпорядкованості, вимог чинного законодавства щодо ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності.

За таких умов аудит є одним з невід’ємних видів незалежного фінансового контролю що забезпечує завчасне виявлення відхилень у системі бухгалтерського обліку й складанні звітності та їх усунення підприємствами. Все це і висуває на перший план розробку методики аудиторської перевірки різних ділянок обліку, зокрема проведення аудиту власного капіталу підприємства.

11.Аудит власного капіталу є одним з найважливіших розділів проведення аудиту, оскільки власний капітал є гарантією стабільної діяльності підприємства і від правильності ведення його обліку значним чином відображаються майнові відносини власників.

Складовими проведення аудиту власного капіталу є: 1) аудит статутного чи пайового капіталу; 2) аудит формування додаткового капіталу; 3) аудит нерозподілених прибутків та їх використання. Проведення цього комплексу аудиторських перевірок надасть повну інформацію про формування, рух та використання власного капіталу підприємства.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

У наукових фахових виданнях:

1. Мельничук В.В. Питання формування та обліку статутного капіталу аграрних підприємств. // Вісник Рівненського державного технічного університету. Економіка. Збірник наукових праць. Випуск 1(14).- Рівне.-2002.-С.103-115.- 0,7д.а.

2. Мельничук В.В. Аудит в аграрних підприємствах. Економіка: проблеми теорії та практики. Збірник наукових праць. Випуск 134.- Дніпропетровськ: ДНУ, 2002.- С.168-173.-0,23д.а.

3. Мельничук В.В. Формування та використання резервного капіталу аграрних підприємств. // Вісник Рівненського державного технічного університету. Економіка. Збірник наукових праць. Випуск 3(16).-Рівне.-2002.-С.55-60.-0,23 д.а.

4. Мельничук В.В. Облік пайового капіталу в сільськогосподарських кооперативах. Економіка: проблеми теорії та практики. Збірник наукових праць. Випуск №149.- Дніпропетровськ: ДНУ,2002.-С.152-159.- 0,35 д.а.

5. Мельничук В.В. Шляхи використання та облік нерозподілених прибутків аграрних підприємств. – Економіка та підприємництво: Зб.наук.праць молодих учених та аспірантів.-Вип.9/ Відп. ред С.І. Дем’яненко.-К.:КНЕУ, 2002.-С.174-181.- 0,34 д.а.

6. Мельничук В.В. Облік додаткового капіталу та шляхи його вдосконалення. - Вісник ЖІТІ. Серія: економічні науки.- №21,2002.-С.142-146.- 0,4 д.а.

В інших виданнях:

1. Мельничук В.В. Организация учёта собственного капитала в аграрных предприятиях // Аграрная экономика: история, проблемы, перспективы. Материалы международной научно-практической конференции (г.Горки 8-9 июня 2000г.) Часть 1.- С.88-89.- 0,1 д.а.

2.Мельничук В.В. Облік пайового капіталу в селянських (фермерських) господарствах // Удосконалення обліку та аналізу господарської діяльності на основі впровадження нових Положень (стандартів) бухгалтерського обліку в Україні: Тези доповідей міжнародної науково-практичної конференції 16-18 жовтня 2000р. –К.: КНЕУ,2000.-С.234-236.- 0,1 д.а.

3.Мельничук В.В. Облік формування власного капіталу в приватних аграрних підприємствах // Проблеми формування ринкової економіки. Спецвипуск Реструктуризація аграрних підприємств і земельна реформа: стан, проблеми, перспективи. Міжвідомчий науковий збірник. Спеціальний випуск / К.:КНЕУ,2000.-С.390-391.-0,1 д.а.

4.Мельничук В.В. Облік додаткового капіталу у аграрних підприємствах.// Матеріали V Міжнародної науково-практичної конференції “Наука і освіта - 2002”.- Том13. Економіка.-Дніпропетровськ: Наука і освіта, 2002- С.13 –15.- 0,1 д.а.

5. Мельничук В.В. Аудит статутного капіталу підприємств.// Економіка.Фінанси.Право.-№6, 2002.-С.14-20.- 0,5 д.а.

6. Мельничук В.В. Аналіз використання прибутку сільськогосподарських підприємств.// Трансформація курсу “Економічний аналіз діяльності підприємств”: Тези доповідей міжнар. наук.-метод. конф. 16-17 трав. 2002р. /Відп. за вип. Л.М.Кіндрацька.-К.:КНЕУ,2002.-С.311-314.- 0,15 д.а.

7. Мельничук В.В. Питання управління та оцінки майна товариств з обмеженою відповідальністю.-Формування ринкової економіки: Зб. наук. праць.- Спец. Вип.: Удосконалення економічної роботи на сільськогосподарських підприємствах в умовах перехідної економіки.-К.:КНЕУ, 2003.-С.444-448.- 0,2д.а.

АНОТАЦІЯ

Мельничук В.В. Облік і аудит власного капіталу аграрних підприємств: теорія і практика. - Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата