НАЦІОНАЛЬНИЙ АГРАРНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

Краєвський Володимир Миколайович

УДК 657:330.101541:338.24

БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК В СИСТЕМІ

МАКРОЕКОНОМІЧНОГО УПРАВЛІННЯ

08.06.04 – бухгалтерський облік, аналіз та аудит

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Київ – 2004

Дисертацією є рукопис

Робота виконана у Національному аграрному університеті Кабінету міністрів України

Науковий керівник - доктор економічних наук, професор

Савчук Василь Кирилович,

Національний аграрний університет, завідувач

кафедри статистики та економічного аналізу

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор

Кірейцев Григорій Герасимович,

Національний аграрний університет, професор

кафедри бухгалтерського обліку та аудиту

кандидат економічних наук, доцент

Малюга Наталія Михайлівна,

Житомирський державний технологічний університет,

заступник завідувача кафедри обліку та аудиту

Провідна установа – Державна академія статистики, обліку та аудиту

Державного комітету статистики України,

кафедра бухгалтерського обліку та аудиту, м. Київ

Захист відбудеться “17” червня 2004 р. о 12 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради К 26.004.01 у Національному аграрному університеті за адресою: 03041, Київ-41, вул. Героїв оборони, 15, навчальний корпус 3, аудиторія 65

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Національного аграрного університету за адресою: 03041, Київ-41, вул. Героїв оборони, 13, навчальний корпус 4, к. 41

Автореферат розісланий “15” травня 2004 р.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради Балановська Т.І.

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Незалежно від суспільно-економічних відносин дані бухгалтерського обліку завжди є основним джерелом вихідної інформації для макроекономічного управління. Це пояснюється тим, що система бухгалтерської інформації на підприємстві досить повно охоплює явища і процеси, які аналізують як на мікро-, так і на макрорівні. Головною перевагою бухгалтерської звітності для аналітичних служб різних рівнів управління є надійність інформації та можливість її мобілізації.

Найповніше використання облікових даних для макроекономічного управління забезпечує система національних рахунків (СНР), яка тісно взаємопов’язана з системою бухгалтерського обліку і використовує його принципи, правила та процедури. Традиційний принцип бухгалтерського обліку, подвійний запис, є головним методом при складанні національних рахунків. Перевага системи національних рахунків, як основного джерела для макроекономічного управління, полягає в тому, що вона об’єднує у собі всі інституційні одиниці держави і дозволяє аналізувати економічний взаємозв’язок між ними, оцінювати результативність діяльності інституційних одиниць та перспективи їх розвитку.

Взаємозв’язок між бухгалтерським обліком і системою національних рахунків має теоретичний та практичний аспекти. Теоретичний - пов’язаний з розумінням взаємозв’язку між принципами цих видів обліку, з визначенням можливих напрямків удосконалення та гармонізації СНР і бухгалтерського обліку, що є передумовою ефективного макроекономічного управління. Практичний аспект полягає у використанні даних бухгалтерського обліку для розробки національних рахунків і з’ясуванні того, які корективи необхідно внести в систему бухгалтерського обліку. Останнє гармонізує бухгалтерський облік і СНР, яка побудована за міжнародними принципами бухгалтерського обліку і покликана максимально враховувати зміни в економічних процесах та діючому законодавстві країни. Проблеми регламентації національних облікових систем постійно знаходяться у центрі уваги науковців-економістів та урядів багатьох країн світу. Серед видатних зарубіжних вчених, що здійснили вагомий внесок в розвиток облікових систем на різних історичних етапах слід назвати: Ф.Гюглі, Джоєла ле Фурш, В.Зомбарта, Ж.Рішара, Р.Рувера, Р.Сават’є ,Е.Стевелінка, І.Шера, Е.Шмаленбаха; радянських та вітчизняних вчених: Ф.Ф.Бутинця, М.Т.Білуху, Ю.І.Іванова, Г.Г. Кірейцева, М.В.Кужельного, В.Г.Лінника, А.П.Рудановського, В.Ф.Палія, Я.В.Соколова, Л.К.Сука, В.Г.Швеця, В.О.Шевчука, М.Г.Чумаченка та інших вчених.

Узагальнення ідей учених показує, що вони більше уваги приділяли розвитку внутрішньосистемних функцій окремих видів обліку, а не пошуку шляхів гармонізації облікових систем з метою повнішого задоволення запитів користувачів за одночасного здешевлення інформаційного ресурсу. Це в більшій мірі відноситься до розвитку бухгалтерського обліку, інформація якого є чи не основною для макроекономічного управління.

Необхідність вирішення проблеми забезпечення гармонізації бухгалтерського обліку і системи національних рахунків як основного інформаційного джерела для виконання державою управлінських функцій, зумовила вибір теми дисертаційного дослідження та її актуальність.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційне дослідження виконане у відповідності з науковою тематикою Національного аграрного університету “Розробка питань менеджменту і маркетингу на різних рівнях АПК в умовах ринкової економіки” (номер державної реєстрації 0193U022571).

Мета та задачі дослідження. Метою дослідження є обґрунтування теоретичних і методичних положень розвитку бухгалтерського обліку та розробка на їх основі практичних рекомендацій, спрямованих на поліпшення інформаційного забезпечення макроекономічного управління.

Для досягнення мети наукового дослідження в дисертації були поставлені і вирішені такі задачі:

- уточнена роль і значення бухгалтерського обліку в системі інформаційного забезпечення макроекономічного управління, орієнтованого на динамічний соціально-економічний розвиток держави і прискорення євроінтеграційних процесів;

- з використанням системно-матричного підходу оцінено взаємозв’язок і взаємозалежність бухгалтерського обліку і СНР, яка трансформує облікові дані для потреб макроекономічного управління;

- доведено, що лише інтеграція різних видів обліку забезпечує одержання необхідної, об’єктивної, своєчасної, повної, дешевої і релевантної інформації для різних рівнів управління;

- розроблено науково обґрунтовані практичні рекомендації використання даних бухгалтерського обліку при розробці системи національних рахунків;

- обґрунтовані напрями удосконалення формування і використання бухгалтерської звітності відповідно до вимог держави як основного користувача економічної інформації; розглянуті можливості створення додаткової інформації для макроекономічного управління шляхом організації вибіркового обстеження суб’єктів господарювання.

Об’єктом дослідження є методологічні і практичні положення формування основних показників, використовуваних у макроекономічному управлінні та процедури інтеграції бухгалтерського і статистичного обліку.

Предметом дослідження є сукупність теоретичних, методологічних і практичних принципів формування і використання бухгалтерської і статистичної інформації в напрямі повнішого задоволення потреб макроекономічного управління.

Інформаційною базою дисертаційної роботи є законодавчі та нормативні акти України, напрацювання вітчизняних та зарубіжних вчених, офіційні статистичні матеріали, виробнича і фінансово-господарська звітність діяльності підприємств сектору нефінансових корпорацій, матеріали особистих спостережень автора.

Методи дослідження. Дисертаційна робота базується на критичному осмисленні концепцій і положень, висунутих представниками провідних шкіл економічної теорії у сферах макроекономічних категорій та національного рахівництва. При проведенні дисертаційного дослідження були використані такі методи: структурно-логічний та семантичний аналіз (для уточнення та впорядкування термінології в понятійному апараті), критичний аналіз (при виділенні основних напрямів наукових теорій при формулюванні логістичних проблем), методи факторного аналізу причинно-наслідкових залежностей, за допомогою яких вивчено зв’язок між кінцевими результатами розрахунку ВВП у секторі нефінансових корпорацій та первинними джерелами даних.

Наукова новизна одержаних результатів. Результати, що одержані особисто автором і виносяться на захист полягають у розробці теоретико-методологічних, методичних і практичних засад формування і використання облікових даних в макроекономічному управлінні, зокрема:

- сформовано концепцію розвитку бухгалтерського і статистичного обліку в контексті євроінтеграції, яка передбачає уніфікацію їх показників та глобалізацію інформаційної системи для підвищення ефективності управління макропроцесами в Україні та її адаптацію до світового співтовариства;

- доведено ефективність інтеграції різних видів обліку з врахуванням пріоритетності вимог державного управління і переваг комп’ютерних технологій;

- уточнено методику побудови рахунку “Виробництво”, що є основним в системі національних рахунків, яка передбачає використання інформації бухгалтерської фінансової звітності;

- розроблено рекомендації, щодо удосконалення ф.№5 річної бухгалтерської фінансової звітності “Примітки до фінансової звітності” з метою повнішого розкриття інформації про діяльність інституційних одиниць на мікрорівні, як передумови підвищення ефективності державного регулювання;

- внесено пропозиції, щодо зміни існуючого плану рахунків, а саме доповнення його відкриттям окремого рахунку 8-го класу “Послуги сторонніх організацій”, що дасть змогу безпосередньо використовувати дані бухгалтерської звітності для побудови одного з основних показників системи національних рахунків “Проміжне споживання”;

- знайшли подальший розвиток методичні підходи до застосування вибіркового обстеження у секторі домогосподарств для підвищення об’єктивності оцінки результатів їх діяльності і зменшення витрат на збір облікових даних.

Практичне значення одержаних результатів полягає у розробці науково-обгрунтованих практичних рекомендацій по використанню даних бухгалтерського обліку при побудові національних рахунків, а також рекомендацій щодо удосконалення фінансової звітності у відповідності до вимог держави як основного користувача економічної інформації. Реалізація рекомендацій сприятиме оптимізації процесу формування та ефективності використання інформації бухгалтерського обліку при обґрунтуванні і прийнятті господарських рішень як на рівні підприємства, так і на рівні держави.

Результати дисертаційного дослідження впроваджено в господарську практику управлінням національних рахунків Державного комітету статистики України та в навчальному процесі Національного аграрного університету на кафедрі статистики та економічного аналізу при викладанні дисципліни “Статистика”.

Особистий внесок здобувача. Наукові результати з теоретико-методологічних і практичних питань використання даних бухгалтерського обліку у системі макроекономічного управління отримані автором особисто.

Апробація результатів дисертації здійснювалась через оприлюднення основних положень дисертації у доповідях на щорічних конференціях науково-педагогічних працівників, наукових співробітників та аспірантів Навчально-наукового інституту бізнесу Національного аграрного університету (м.Київ, Національний аграрний університет, 2000-2003рр.), де отримали позитивні відгуки.

Публікації. Результати дослідження опубліковано у 5 наукових статтях у фахових виданнях, загальним обсягом 2 друк. арк.

Обсяг і структура роботи. Загальний обсяг роботи викладено на 193 сторінках комп’ютерного тексту і складається із вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел, який включає 164 найменування. Робота містить 14 таблиць, 19 додатків.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ

У вступі обґрунтовано актуальність теми дослідження, визначено мету, задачі, об’єкт і предмет дослідження, сформульовані наукова новизна та висновки щодо практичного значення одержаних результатів, описані форми їх апробації та використання.

У першому розділі “Теоретико-методологічні основи формування облікової інформації” досліджено еволюцію облікових систем, оцінено підходи до створення єдиної системи обліку та систематизовані методики оцінки її економічної ефективності.

Дослідження свідчить, що бухгалтерський облік постійно змінювався виходячи з нових потреб різних користувачів економічної інформації.

Одним з найважливіших користувачів економічної інформації, на нашу думку, була і залишається держава. Після кризи 1929р., під впливом кейнсіанських тезисів про необхідність регулювання економіки, більшість капіталістичних країн почали розвивати інформаційні системи, призначених для збору первинних даних про підприємства, з метою їх узагальнення на макроекономічному рівні, що стало відправним появи нового поняття “національне рахівництво”. Проте національні рахунки стали розроблятися лише після другої світової війни в період з 1950 по 1970 роки. В цей час серед керівництва національної статистики окремих країн набуває розвитку ідея про необхідність зобов’язати, чи хоча б, рекомендувати підприємствам дотримання визначених принципів оцінки та специфічної облікової інформації, яка б дозволяла узагальнити мікроекономічні дані для розрахунку необхідних макроекономічних показників (табл.1).

Таким чином цей період можна вважати народженням специфічної бухгалтерії, яка направлена на утворення національного рахівництва країни, а такий облік можна назвати “макроекономічним” обліком.

Історичний аналіз розвитку облікових систем показав, що мали місце такі системи обліку: камеральна бухгалтерія, статичний бухгалтерський облік, динамічний бухгалтерський облік, актуарний облік, фіскальний (податковий) облік.

Таблиця 1- Основні рахунки, балансуючі статті та агрегати у системі національного рахівництва

| Повна послідовність рахунків | Балансуючі статті | Основні агрегати

Рахунки поточних операцій | І. Рахунок виробництва | І. Рахунок виробництва | В.1 Додана вартість | Внутрішній продукт

ІІ. Рахунки розподілу та використання доходів | ІІ.1. Рахунки первинного розподілу доходів | ІІ.1.1. Рахунок утво-рення доходів

ІІ.1.2. Рахунок утво-рення первинних до-ходів |

ІІ.1.2.1. Рахунок підп-риємницьких доходів

ІІ.1.2.2. Рахунок роз-поділу інших первин-них доходів | В.2 Прибуток та при-рівняні до нього до-ходи

В.3 Змішаний доход

В.4 Підприємницький доход

В.5Сальдо первинних доходів |

Національний доход

ІІ.2. Рахунок вторинного розподілу доходів

ІІ.3. Рахунок перерозподілу доходів у натуральній формі

ІІ.4. Рахунок використання доходів

ІІ.4.1. Рахунок використання наявного доходу

ІІ.4.2. Рахунок використання скорегованого наявного доходу | В.6 Наявний доход | Національний наявний доход

В.7 Скорегований наявний доход | Національне заощадження

В.8 Заощадження

Рахунки нагромадження | ІІІ. Рахунки нагромадження | ІІІ.1. Рахунок операцій з капіталом | В.10.1 (Зміни у чистій вартості капіталу, обумовлені заощадженнями та капітальними трансфертами

ІІІ.2. Фінансовий рахунок | В.9 Чисте кредитування

ІІІ.3. Рахунки інших змін в активах | ІІІ.3.1. Рахунок інших змін в об’ємі активів

ІІІ.3.2. Рахунки перео-цінки |

ІІІ.3.2.1. Нейтральний холдинговий прибу-ток/збиток

ІІІ.3.2.2. Реальний холдинговий прибу-ток/збиток |

В.10.2 Зміни у чистій вартості капіталу, обумовлені іншими змінами в об’ємі активів

В.10.3 Зміни у чистій вартості капіталу, обумовлені номінальним холдинговим прибутком/збитком

Рахунки нагромадження | В.10.31 Зміни у чистій вартості капіталу, обумовлені нейтральним холдинговим прибутком/збитком

В.10.32 Зміни у чистій вартості капіталу, обумовлені реальним холдинговим прибутком/збитком

Балан-си акти-вів та пасивів | ІV. Баланси активів і пасивів | ІV.1. Початковий баланс активів та пасивів | В.9 Чиста вартість капіталу | Національне багатство

ІV.2. Зміні у балансі активів та пасивів | В.10 Зміна в чистій вартості капіталу | Зміни у національному багатстві

ІV.3. Заключний баланс активів та пасивів

На нашу думку, система динамічного обліку є найбільш адаптованою для потреб національного рахівництва. Статистиків, як і бухгалтерів, у першу чергу цікавить ефективність господарської діяльності, проте цього разу йдеться про ефективність нації, а не підприємства. Однак макроекономічна ефективність не може бути розрахована за моделями бухгалтерського обліку підприємства. Якщо бухгалтера підприємства цікавить собівартість та ціна реалізації, то він за діючою методологією обліку непродану продукцію оцінює за собівартістю, а статистик, для забезпечення однорідності розрахунків, повинен буде оцінити нереалізовану продукцію за поточними ринковими цінами. Це і є головна відмінність бухгалтерського обліку підприємства та національного рахівництва, в частині оцінки готової продукції.

У бухгалтерському обліку головний акцент робиться на реалізації продукції, а на рахунках витрати співвідносяться з виручкою від її реалізації. Відповідно рахунок реалізація повинен мати наступний вигляд: по дебету рахунку (видатки) обліковується собівартість реалізованої продукції, а по кредиту (доходи) обліковується обсяг продажу (реалізована продукція).

Такий наголос на реалізовану продукцію є логічним, оскільки з мікроекономічної точки зору підприємство, у любій економічній системі, не може вважати свою місію виконаною до тих пір, доки не реалізує свою продукцію. Тобто факт процесу виробництва не є визначальним. З макроекономічної точки зору питання постає з іншого боку: основним виступає визначення випуску, тобто виготовленої продукції для того, щоб прослідкувати її рух. Випущена продукція включає вартість реалізованої продукції і запаси готової продукції на складі, а у виключних випадках ту продукцію, яка вилучена з обігу. Очевидно, що при такій обліковій системі витрати визначаються як собівартість валової продукції, а це, в свою чергу призводить до наступного вигляду рахунку результату (у даному випадку виробництва): за дебетом (видатки) обліковується собівартість валової продукції, а за кредитом (доходи) валова продукція (реалізована і та, що зберігається на складі).

Дослідженням встановлено, що ефективність і обґрунтованість управлінських рішень великою мірою залежить від змісту і структури даних бухгалтерського обліку включаючи звітність, яка є ланкою зв’язку підприємства із зовнішнім середовищем. Звітність покликана розкривати процеси, що відбуваються на підприємстві з одного боку, та задовольняти вимоги щодо необхідного обсягу інформації, можливостей її засвоєння та придатності до використання зовнішніми і внутрішніми користувачами - з іншого.

Перехід до ринкових відносин економіки України та інтеграції її в міжнародне співтовариство потребує реформування системи бухгалтерського обліку, звітності, контролю, аналізу і аудиту, а також набуття професійних знань, навичків і уміння працівниками приймати правильні і ефективні управлінські рішення. Трансформація економіки зумовила розвиток декількох облікових систем покликаних задовольняти потреби конкретних користувачів інформації. Однак така ситуація збільшує затрати часу і коштів на підготовку необхідної інформації.

Виходом з такої ситуації є забезпечення інтегрування різних видів обліку, спрямованого на мінімізацію витрат при забезпеченні інформаційних потреб різних користувачів та оптимізацію єдиного компонента, якому підпорядкована обробка інформації.

Основними вимогами до інтеграції є:

а) вибір методів оцінки в залежності від вимог нормативної бази, наприклад, міжнародних стандартів фінансової звітності, адаптованих до місцевих умов;

б) таке відображення кожної операції з використанням необхідних рахунків щоб:

- витрати та доходи можна було класифікувати за їх змістом для виконання вимог національної звітності та за функціональною ознакою для цілей управління підприємством;

- забезпечити ефективне управління грошовими потоками;

- адаптувати фінансову звітність у відповідності з вимогами кожного користувача, включаючи державу.

У другому розділі дисертації “Оцінка формування облікової інформації” систематизовані індикатори макроекономічного управління, досліджується неузгодженість інформації бухгалтерського обліку і системи національних рахунків, оцінюється можливість їх гармонізації.

Проаналізувавши систему бухгалтерського обліку приходимо до висновку, що статистики можуть отримати окрему інформацію безпосередньо з рахунків бухгалтерського обліку, проте слід враховувати, що за класифікаційними ознаками показники у бухгалтерському обліку і статистиці нетотожні. На нашу думку, при реформуванні системи бухгалтерського обліку це потрібно було б враховувати.

Ключовими поняттями статистики є випуск, проміжне споживання та валова додана вартість. Наприклад, бухгалтерський облік не може дати необхідну інформацію для розрахунку величини проміжного споживання, оскільки воно включає всі товари та послуги витрачені на виробництво продукції, а в бухгалтерському обліку послуги сторонніх організацій не виділені окремим елементом. Якби це було зроблено, то вартість послуг з матеріальними витратами могли б прямо переноситися до системи національного рахівництва як проміжне споживання. Окремої уваги вимагають податки, оскільки у СНР вони класифікуються як податки на виробництво та податки на продукти. Державна податкова адміністрація не забезпечує Держкомстат такою інформацією, тому це потрібно було б передбачити у бухгалтерському обліку ввівши субрахунки “Податки на продукти” - податок на додану вартість, акцизний збір, надходження частки вартості нестандартної продукції, рентна плата за нафту і природній газ, що видобуваються на території України, вивізне (експортне) мито, імпортне мито, збір від продажу пальномастильних матеріалів, відрахування від доходів по експлуатації автотранспорту та “Податки на виробництво” - плата за марки акцизного збору, державне мито, державне мито за одержання охоронних документів на об’єкти промислової власності, плата за землю, податок з власників транспортних засобів, відрахування на геологорозвідку, плата за спеціальне використання природних ресурсів, плата за

забруднення навколишнього середовища, внески до фонду ліквідації аварії на ЧАЕС, місцеві податки та збори з підприємств, лісовий доход, плата за видачу ліцензій, збори, справлені автоінспекцією, плата за державну реєстрацію підприємств, плата за воду, на фінансування дорожнього господарства, державний фонд сприяння конверсії, фонд охорони праці, державний інноваційний фонд, фонд охорони навколишнього середовища.

Поглиблено досліджувалась одна із найважливіших економічних категорій – активи.

На макроекономічному рівні активи поділяються на фінансові та не- фінансові. Останні в свою чергу - поділяються на вироблені нефінансові активи та невироблені нефінансові активи.

Нефінансові активи - об’єкти, у відношенні до яких інституційні одиниці встановлюють (індивідуально чи колективно) права власності і від володіння якими або від використання яких у продовж визначеного періоду часу їх власники можуть отримувати економічні вигоди. До складу нефінансових активів входять матеріальні активи - як вироблені, так і невироблені та більшість нематеріальних активів, для яких немає кореспондуючих пасивів.

Вироблені активи - нефінансові активи, створені як продукція виробничих процесів. До вироблених активів відносяться основні засоби, запаси матеріальних оборотних коштів та цінності.

З вище викладеного можемо зробити висновок, що класифікація активів відрізняється у системі бухгалтерського обліку та у системі макроекономічного аналізу, тому паралельно з розглядом основних понять, які використовуються на макрорівні ми шукали аналогії у системі бухгалтерського обліку.

У плані рахунків бухгалтерського обліку перший клас називається “Необоротні активи”, проте ми не можемо напряму порівняти його з нефінансовими активами, оскільки вже з самої назви частина необоротних активів у системі бухгалтерського обліку є фінансовими активами у СНР. Крім того, до вироблених активів у СНР відносяться запаси матеріальних оборотних коштів (ЗМОК), а у системі бухгалтерського обліку для цього передбачено окремий клас рахунків. Продовжуючи класифікувати активи у СНР порівняємо їх з системою бухгалтерського обліку за окремими елементами.

Матеріальні основні засоби - основні засоби, до складу яких входять: житлові приміщення, інші будівлі та споруди, машини і обладнання та культивовані активи.

У бухгалтерському обліку передбачено рахунок 10 “Основні засоби” субрахунок 103 “Будинки та споруди”, на якому ведеться облік наявності та руху будинків, споруд та їх структурних компонентів, а також житлових будівель. На нашу думку, у бухгалтерському обліку було б доцільніше окремо виділити субрахунок “Житлові приміщення”, натомість дані з субрахунку 113 “Тимчасові не титульні споруди” який у класифікації СНР входить у розділ “Інші споруди” обліковувати на субрахунку 103 “Будинки та споруди”.

Машини та обладнання у СНР розподіляються на транспортне обладнання й інші машини та обладнання. Щодо транспортних засобів інформація бухгалтерського обліку (в якому передбачений субрахунок 105 “Транспортні засоби”) цілком задовольняє вимогам системи. Стосовно категорії “Інші машини та обладнання”, то інформація про це міститься відразу на трьох субрахунках 104 “Машини та обладнання”, 106 “Інструменти, прилади та інвентар” і частково “Інші основні засоби” та “Предмети прокату”. Тому, у системі бухгалтерського обліку досить булоб мати один субрахунок “Інші машини та обладнання” та вести аналітичний облік за такими видами: машини загального призначення; машини спеціального призначення; конторське та облікове обладнання; електронні машини і прилади; радіотехнічне і телевізійне обладнання та прилади, а також обладнання та прилади зв’язку; медична апаратура, оптичні прилади та інші прилади. У цьому випадку мала б місце інтеграція обліку та статистики, оскільки рекомендовані нами напрями ведення аналітичного обліку повністю співпадають з міжнародною класифікацією основних продуктів.

Культивовані активи - племінна, молочна, тяглова та інша худоба, а також виноградники, фруктові сади та інші плантації плодоносних дерев, які знаходяться під прямим впливом інституційної одиниці. Стосовно цієї категорії зауважимо, що данні бухгалтерського обліку задовольняють вимоги системи в інформації з субрахунку 107 ”Робоча і продуктивна худоба” та 108 “Багаторічні насадження”.

До нематеріальних основних фондів у СНР відносяться основні засоби у вигляді розвідки корисних копалин, програмного забезпечення обчислювальної техніки, оригіналів творів розважального жанру, літератури та мистецтва, а також інші нематеріальні основні засоби для використання більше одного року. До вказаної категорії входить розвідка корисних копалин - це величина витрат на розвідку нафти, газу. Ці витрати включають предліцензійні витрати, ліцензійні витрати та витрати на придбання, витрати на оцінку та витрати на фактичні випробувальні бурові роботи, а також витрати на аерозйомку, транспортні та інші витрати понесені з метою забезпечити можливість проведення геологорозвідувальних робіт.

У бухгалтерському обліку найбільш адекватна вищенаведеному визначенню інформація може бути відображена на субрахунку 121 “Права користування природними ресурсами”. Тут ведеться облік наявності об’єктів права користування ресурсами природного середовища. До них належать: права користування надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною та іншою інформацією про природне середовище. Для більшої гармонізації цей субрахунок повинен був повністю відповідати як за назвою, так і за змістом класифікації, прийнятій у СНР. Це не викликало б непорозумінь у бухгалтерів, проте повністю б відповідало вимогам СНР. Дана інформація є важливою оскільки при здійсненні зазначених витрат підприємством, яке не є зареєстрованим як таке, що здійснює видобування природних ресурсів (у відповідності до КВЕД) дані витрати у системі макроекономічного аналізу повинні вилучатися з основного виду діяльності.

Для забезпечення інформацією стосовно програмного забезпечення передбачений субрахунок 125 “Авторські та суміжні з ними права”. Однак інформація з рахунку 12 “Нематеріальні активи” не може бути використана для задоволення інформаційних потреб СНР по категорії нематеріальні основні засоби, оскільки майже весь рахунок підпадає під класифікацію невироблених нематеріальних активів.

Запаси матеріальних оборотних коштів - вироблені активи, що складаються з товарів та послуг, які створені у поточному або більш ранньому періоді та зберігаються для наступного перепродажу, використання у виробничих або в інших цілях. До них відносяться сировина та матеріали, незавершене виробництво, готова продукція та товари для перепродажу.

Інформаційною базою для цієї категорії активів СНР у бухгалтерському обліку служить другий клас рахунків - запаси. Сировині і матеріалам у СНР, на нашу думку, відповідає рахунок 20 “Виробничі запаси”. Це твердження зроблено на основі вивчення С(П)БО “Запаси” та визначення, яке надане у СНР - товари, які їх власники готові використати у якості проміжних ресурсів у процесі власного виробництва і вони не призначені для перепродажу.

Незавершене виробництво - товари та послуги, виробництво яких частково завершене, проте які зазвичай не передаються іншим одиницям без подальшої обробки, або не є готовими, та процес виробництва яких буде продовжений у наступному періоді тим же виробником. До даної категорії відноситься незавершене виробництво по культивованих активах та інше незакінчене виробництво. У сільському господарстві до цієї категорії відносять рахунок 21 “Тварини на вирощуванні та відгодівлі”. Проте ця інформація є неповною. Інформація стосовно незавершеного виробництва у рослинництві ведеться в аналітичному обліку на рахунку 23 “Виробництво”, проте зважаючи на особливості розрахунку ВДВ у сільському господарстві і важливості даної інформації для СНР, вважаємо за потрібне ввести окремий рахунок “Незавершене виробництво”.

Невироблені активи - нефінансові активи, які не є результатом процесу виробництва. Невироблені активи складаються з матеріальних та нематеріальних активів. До даної категорії належать також витрати, пов’язані з переходом прав власності на такі активи, а також з їх істотним поліпшенням.

Матеріальні невироблені активи - невироблені активи природного походження, на які можуть встановлюватися та передаватися права власності. До матеріальних невироблених активів відносяться земля, ресурси надр, некультивовані біологічні та водні ресурси.

Земля - грунт, враховуючи ґрунтовий покрив та прилеглі поверхні води, на які встановленні права власності. Враховуються також істотні поліпшення, які не можуть бути фізично відділені від самої землі. В нашій країні питання власності на землю ще й досі неврегульовані. У плані рахунків виділений субрахунок 101 “Земельні ділянки”, який входить до складу основних засобів. У СНР земля за класифікаційною ознакою не входить до категорії основних засобів, а є матеріальним невиробленим активом. Тому, на нашу думку, при врегулюванні у нашій країні прав власності на землю та інші природні ресурси може постати необхідність виділення у балансі на стороні активів розділу невироблені нефінансові активи, до яких будуть входити наступні рахунки “Земля” (аналітичні рахунки можуть вестися за наступними напрямками: землі під будівлями та спорудами; землі сільського господарства; землі, що використовуються для рекреаційних цілей; інші землі). Доцільно до цієї категорії перенести і виділити в окремий рахунок дані про природні ресурси (на даному етапі субрахунок 114 “Ресурси надр”), виділити окремий рахунок “Не культивовані біологічні ресурси” (на ньому обліковується, продукція, яка отримана як один раз, так і декілька разів, на які встановленні права власності, проте нормальний ріст яких або відтворення яких не є під прямим контролем, відповідальністю та управлінням господарської одиниці. Як приклад можемо навести дикоростучі ліси) та рахунок “Водні ресурси”.

Нематеріальні невироблені активи - невироблені активи, які є теоретичними розробками, які утворюються суспільством. Вони засвідченні юридичними або обліковими діями, такими як видача патенту або передача визначеної економічної вигоди третій стороні. До даної категорії відносять об’єкти патентування, договори про оренду та інші контракти з правом передачі, придбаний “гудвіл” та інші нематеріальні невироблені активи. Ін формаційною базою по даній категорії активів є рахунок 12 “Нематеріальні активи”.

Як бачимо класифікація нефінансових активів на макро та мікро рівні не співпадає. І хоча бухгалтерський облік дає можливість виділити окремі елементи активів, дані у плані бухгалтерських рахунків є дуже розпороше-ними і часто не можуть бути прямо прийняті як дані для системи національ-ного рахівництва.

Таким чином пріоритетним завданням при реформуванні обліку обох систем в Україні повинна була б стати гармонізація системи показників бухгалтерського обліку і системи національного рахівництва, однак у нашій країні цього не сталося (табл.2).

У третьому розділі “Основні напрями поліпшення забезпечення обліковою інформацією макроекономічного управління” оцінено необхідність і методику збору додаткової інформації для макроекономічного управління, організація єдиного інформаційного простору держави та удосконалення правового поля для створення і розвитку облікової системи.

Асиметричність бухгалтерської і статистичної інформації, неузгодженість облікових мікро- і макропоказників, поява нових організаційно-правових формувань, які не включені в інформаційне поле країни, зумовлює необхідність організації додаткового обстеження і в першу чергу збір даних про діяльність домашніх господарств.

Метою проведення обстеження є отримання оперативної інформації про обсяги виробництва з урахуванням фактору сезонності, чисельність поголів’я худоби та птиці в господарствах населення та інформації для комплексної оцінки діяльності господарств населення.

Враховуючи обмеження бюджетних коштів таке обстеження має бути вибірковим, але обов’язково забезпечувати репрезентативність даних на рівні держави, області (регіону). Для одержання репрезентативних даних при застосуванні вибіркового обстеження необхідно забезпечити поетапну його організацію:

- розшарувати генеральну сукупність з метою адекватного відобра-ження основних особливостей регіонів країни по адміністративних (сільських) районах;

- сформувати вибіркову сукупність сільських рад, на території яких проводиться відбір господарств населення;

- сформувати вибіркову сукупність господарств населення у відібраних сільських радах (рис.1).

Крім того, враховуючи неорієнтованість даних бухгалтерського обліку на потреби макроекономічного управління доцільним є організація вибіркового обс-

Таблиця 2 - Матриця відповідності основних статистичних категорій та рахунків бухгалтерського обліку

Категорії СНР | Економічно-правовий зміст об’єкту СНР | Рахунок бухгалтерського обліку, де знаходиться відповідна чи подібна інформація | Пропозиції | Р1 Випуск продукції | Випуск продукції повинен розглядатися у контексті рахунку виробництва, який складається на підприємстві, а не у відповідності до продукції | 70 “Доходи від реалізації”; 71/3 “Інший операційний дохід”, “Орен-да активів”, зміна запасів матеріаль-них оборотних коштів - різниця між значеннями на початок та кінець періоду по рахунках 20,21, 26, 27;

незавершене виробництво - з рахун-ку 23 “Виробництво” | Вивести субрахунок 3 рахунку 71 як окрему категорію, оскільки здача в оренду активів є окремим видом економічної діяльності.

Виділити “незавершене виробництво” як окремий рахунок

Р2 Проміжне споживання | Матеріальні витрати та послуги, які споживаються у процесі виробниц-тва | 80 “Матеріальні витрати”

84 “Інші операційні витрати” | Рахунки класу 8 не мо-жуть бути у повному об-сязі використані для по-будови національних ра-хунків, оскільки 84 раху-нок містить інформацію не лише по послугах сторонніх організацій. Пропонується виділити окремий рахунок 8-го класу “Послуги сторон-ніх організацій”

К1 Споживання основного капіталу | Можна визначити як зниження у період звітного періоду поточної вартості основних засобів | 83 “Амортизація” | Для повної відповідності необхідно проводити нарахування методом безперервної амортизації

D1 Оплата праці | Сукупна винагорода (готівкою або в натуральній формі), яке виплачу-ється підприємством робітнику, виконану їм за звітний період. | 81 “Витрати на оплату праці” | Жорстко регламентувати операції по видачі пре-мій за рахунок прибутку оскільки дані попадають на рахунок 84 і тим са-мим знижують ВДВ.

D121Фактичні відрахування на соціальне страхування | До даної категорії відносяться відра-хування роботодавців, які здійсню-ються ними від імені своїх робітни-ків у фонди соціального забезпеч-чення, страховим підприємствам | 82 “Відрахування на соціальні заходи” | Можемо прямо використовувати для потреб національного рахівництва

D122 Умовні відрахування на соціальні заходи | деякі підприємства самі представляють соціальні виплати напряму своїх робітників, із власних коштів, не використовуючи послуг страхових компаній та не утворюючи для цього спеціальних фондів | Інформація розкидана по витратних рахунках | Експертно виділяється головним бухгалтером та показується у додатках до бухгалтерської звітно-сті.

Податки на виробництво, податки на продукти | До податків на виробництво відно-сяться усі податки (окрім податків на продукти), якими обкладаються підприємства у результаті їх участі у виробництві | 64 “Розрахунки з податками і платежами” | Виділити два окремі рахунки: “Розрахунки з податками на виробниц-тво” , “Розрахунки з податками на продукти”

Субсидії | Поточні виплати, які проводяться органами державного управління, в тому числі нерезидентами, виходячи з обсягу їх виробничої діяльності або кількості та вартості товарів і послуг, які вони виробляють, реалізують або імпортують. | 71/8 “Одержані гранди і субсидії” | Виділити окремий рахунок “Субсидії” та ввести два субрахунки “Субсидії на продукти” та “Субсидії на виробництво”

І етап: формування вибіркової сукупності – провидиться розподіл загально-вибіркової сукупності

пропорційно площі сільськогосподарських угідь, які знаходяться у користуванні господарств населення(формула(1)):

(1)

ІІ етап: здійснюється відбір сільських рад, господарства населення яких будуть приймати участь

в обстеженні(формули (2)-(5)):

(2) (3) (4) (5)

ІІІ етап: визначається вибіркова сукупність господарств населення у відібраних сільрадах (формули (6)-(9)):

(6) (7) (8) (9)

де: вибіркова сукупність для j-того району; задана вибіркова сукупність по країні; частка площі с.-г. угідь господарств населення j-того району у загальній площі с.-г. угідь господарств населення у відсотках; кількість сільських рад (с) для j-того району, які необхідно обстежити, 15 – початкове навантажування на одного опитувача за умови їх обстеження протягом одного дня; площа с.-г. угідь господарств населення с-тої сільської ради j-того району; площа с.-г. угідь господарств населення j-того району; кількість сільрад в районі; площа с.-г. угідь u-того господарства обраної с-тої сільської ради j-того району; кількість господарств в обраній сільраді.

Рис. 1. Порядок обстеження нових сільськогосподарських формувань

теження і для інших організаційно-правових форм сільськогосподарських підп-риємств, яке можна проводити за вищенаведеною методикою.

Поліпшенню інформаційного забезпечення макроекономічного управління сприяла б організація єдиного інформаційного простору держави, що прискорило б інформатизацію суспільства.

Єдиний інформаційний простір (ЄІП) - це організована та взаємопов’язана сукупність таких елементів:

- інформаційної інфраструктури, тобто інформаційно-транспортної системи (мережі) інформаційного простору з сучасними і традиційними сховищами інформації, засобами транспортування, зберігання та пошуку даних, засобами обробки інформації, інформаційними технологіями та засобами їх забезпечення;

- інформаційного наповнення інфраструктури (об’єктів ЄІП), тобто інформаційних ресурсів (документів, масивів документів, баз і банків даних, баз знань) різних видів і призначення, які розміщено у сховищах або вузлах цієї інфраструктури та організовано за допомогою як сучасних засобів - автоматизованих інформаційних систем, так і традиційних - механізованих або ручних інформаційних систем з довідковими апаратами;

- суб’єктів ЄІП, які виробляють, перетворюють, одержують і використовують інформацію: органи влади і господарського управління; суб’єкти господарської діяльності; інформаційні та аналітичні центри; центри обробки даних, обчислювальні центри; науково-дослідні, проектні організації; рекламні агенції.

- процесів ЄІП, в ході яких збирається, накопичується, зберігається, знаходиться, розподіляється і використовується інформація.

В інформаційному суспільстві кожна фізична та юридична особа має рівні права і можливості вільно та оперативно виробляти та своєчасно одержувати будь-яку вірогідну і повну інформацію, крім випадків, які обмежені законодавством. Стратегічним напрямом переходу до такого суспільства є інформатизація - організаційний соціально-економічний і науково-технічний процес створення необхідних умов для задоволення інформатизаційних потреб і реалізації прав громадян, організацій громадських об’єднань, держави, усіх структур суспільства на основі формування і використання інформаційних ресурсів із застосуванням перспективних інформаційних технологій.

Основну мету державної політики в галузі інформатизації можна визначити як всебічну підтримку процесів створення та розповсюдження інформаційних ресурсів, сприяння доступу всіх бажаючих користувачів до банків даних, що забезпечить реалізацію конституційних прав громадян, а також підтримку як державних, так і недержавних структур - постачальників інформаційних продуктів і послуг, потрібних для підвищення ефективності функціонування органів влади та управління.

Актуальним для України в умовах багатовекторності облікових систем і нерозвиненості правового поля, яке б регулювало облікові відносини, було б прийняття облікового кодексу, що підвищило б якість облікової інформації і ефективність її використання, як на мікро-, так і на макрорівні.

ВИСНОВКИ

1. Результати дослідження є підставою для висновку, що для макроекономічного управління використовується в основному статистична звітність. Це пояснюється тим, що джерелом первинної інформації для Держкомстату, як і раніше, переважно є суцільна статистична звітність підприємств, в той час як їх фінансова звітність збирається, але в макроекономічному управлінні використовується не в повному обсязі. Встановлено, що однією з причин низької результативності макроекономічного управління є невисока якість облікової інформації.

2. Оцінюючи систему бухгалтерського обліку як базову систему показників для подальшого використання у статистиці, зокрема для побудови національних рахунків, можна зробити висновок, що деякі елементи системи бухгалтерського обліку потребують удосконалення з точки зору методології та поєднання їх за економічною суттю з показниками системи національного рахівництва. На нашу думку, система динамічного обліку є найбільш адаптованою для потреб національного рахівництва. Статистиків, як і бухгалтерів, у першу чергу цікавить ефективність господарської діяльності, проте цього разу мова йде про ефективність нації, а не підприємства. Пріоритетним завданням при реформуванні обліку повинна була б стати гармонізація системи показників у бухгалтерському обліку і національного рахівництва. Саме забезпечення співставності показників мікрорівня у плані рахунків з подальшим відображенням їх у фінансовій звітності надасть можливість ширшого її застосовування в макроекономічному управлінні.

3. Сьогодні спостерігається зіткнення інтересів користувачів зовнішньої звітності і осіб, що її формують. З проведеного дослідження ми можемо назвати наступні причини за якими фінансова звітність не може в повному обсязі застосовуватися для побудови національних рахунків:

- фінансова звітність побудована на внутрішніх