КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

Жигайло Ганна Іванівна

УДК 657.222

МЕТОДИЧНІ ЗАСАДИ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ В УСТАНОВАХ НАЦІОНАЛЬНОГО БАНКУ УКРАЇНИ

Спеціальність 08.06.04 – “Бухгалтерський облік, аналіз та аудит”

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Київ – 2005

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана на кафедрі обліку в кредитних і бюджетних установах та економічного аналізу Київського національного економічного університету Міністерства освіти і науки України.

Науковий керівник: доктор економічних наук, професор

Кіндрацька Любомира Максимівна,

Київський національний економічний університет, зав. кафедри обліку в кредитних і бюджетних установах та економічного аналізу

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор

Примостка Людмила Олександрівна,

Київський національний економічний університет, професор кафедри банківської справи

кандидат економічних наук, доцент

Кірєєв Олександр Іванович,

Державна податкова адміністрація України, Голова

Провідна установа Східноукраїнський національний університет імені В.Даля Міністерства освіти і науки України, кафедра бухгалтерського обліку і аналізу господарської діяльності, м. Луганськ

Захист відбудеться „_25_”листопада 2005 р. о 16.00 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 26.006.07 у Київському національному економічному університеті за адресою: 03680, м. Київ, просп. Перемоги, 54/1, ауд. 203.

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Київського національного економічного університету за адресою: 03680, м. Київ, просп. Перемоги, 54/1, ауд. 201.

Автореферат розісланий „_24_” жовтня 2005 р.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради,

кандидат економічних наук,

професор В.Я. Савченко

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми дослідження. У державному регулюванні економічних процесів в Україні Національний банк України виконує важливі функції. Потребу в оперативному перегляді стратегії і тактики його діяльності зумовлюють практичні кроки на шляху інтеграції України у Європейський Союз. Через відповідні монетарні механізми та інструменти Національний банк реалізовує грошово-кредитну політику, підтримує ліквідність та фінансову стійкість банківської системи, а відтак – економіку держави загалом.

Ефективність цих процесів суттєво залежить від якості рішень, що приймаються на підставі значного обсягу оперативної інформації, основна частина якої формується в системі бухгалтерського обліку.

Відповідно до вітчизняного законодавства Національний банк України встановлює порядок ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності в банках України, тобто виступає в ролі методолога обліку для банківської системи.

При побудові методик обліку банківських операцій Національний банк враховує норми і правила вітчизняних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та міжнародних стандартів фінансової звітності. З огляду на специфіку діяльності Національний банк України як центральний банк держави, обираючи напрями реформування бухгалтерського обліку, виходив з того, що методики обліку банківських операцій мали відповідати вітчизняним обліковим нормам та не суперечити міжнародним правилам.

Через вдосконалені в процесі реформування процедури бухгалтерського обліку на підставі реальних показників стану активів, зобов’язань і капіталу формується фінансова та управлінська звітність. Це позитивно впливає на характер управлінських рішень, сприяє забезпеченню стабільності грошової одиниці України, банківської системи та цінової стабільності загалом з урахуванням коливань фінансових ринків і політичних обставин.

Втім, вітчизняні та міжнародні правила бухгалтерського обліку не повністю відповідають цілям і завданням, які вирішуються в процесі діяльності Національного банку. Регулювання потребують операції Національного банку з переоцінки активів і зобов’язань, визнання доходів і витрат та формування капіталу. Для цього необхідно адаптувати вітчизняне законодавство з питань регулювання бухгалтерського обліку в установах Національного банку до законодавства Європейського Союзу, тобто законодавства, яке регулює діяльність центральних банків.

Проблеми бухгалтерського обліку в банківських установах досліджуються окремими авторами, але здебільшого тільки в контексті процедур здійснення банківських операцій. Переважну більшість публікацій присвячено практичним питанням організації та методик обліку операцій, наближенню їх до міжнародних норм, правил, принципів. Зокрема це праці вітчизняних авторів, а саме: М.С.Демкович, В.Б.Кириленка, Л.М.Кіндрацької, В.І.Ричаківської, П.М.Сенища. У Росії проблему бухгалтерського обліку в банківських установах активно опрацьовують О.В.Бєлік, М.П.Бобильова, І.В.Ларіонова, М.І.Люльков, А.В.Тютюнник, В.С.Чаусов, О.Б.Ширинська, Ю.М.Юденков.

Позитивний вплив на вдосконалення процесу реформування бухгалтерського обліку мають дослідження в галузі загальної теорії і практики обліку, висвітлені в працях багатьох вітчизняних і зарубіжних учених, зокрема, Ф.Ф.Бутинця, С.Ф.Голова, В.Г.Лінника, Г.Г.Кірейцева, М.В.Кужельного, М.Р.Метьюса, В.Ф.Палія, Я.В.Соколова, В.В.Сопка, Є.С.Хендриксона, М.Г.Чумаченка, В.Г.Швеця, А.Яругової.

Незважаючи на значну кількість наукових публікацій з питань обліку в банках, бракує цілісних комплексних досліджень бухгалтерського обліку та фінансової звітності в банківській системі загалом, а теоретичні та практичні аспекти становлення та вдосконалення бухгалтерського обліку в Національному банку не досліджувалися взагалі. Практично відсутні публікації, пов`язані з особливостями обліку операцій Національного банку, регулюванням обсягу його капіталу, розрахунками з Державним бюджетом, обчисленням депозитної емісії.

Для методичної підтримки функціонування реформованої моделі бухгалтерського обліку, вдосконалення облікових процедур з метою оцінки діяльності Національного банку з урахуванням її ризиків необхідні фундаментальні наукові напрацювання, присвячені комплексному вивченню бухгалтерського обліку в банківській сфері та Національному банку зокрема.

Потребує остаточного розв`язання проблема функціонування системи бухгалтерського обліку в єдності видів звітності: фінансової, управлінської, фіскальної, статистичної. Особливої актуальності набувають практичні питання складання управлінської звітності, адже до цього часу бракує спеціальних досліджень в області формування облікової політики з орієнтацією на потреби управління банком та забезпечення прозорості звітної інформації.

Актуальність викладених аспектів та недостатній рівень опрацювання методологічних і практичних проблем бухгалтерського обліку в Національному банку за умови реформування облікової системи визначили вибір теми дисертаційної роботи.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційне дослідження виконано відповідно до плану науково-дослідних робіт кафедри обліку в кредитних і бюджетних установах та економічного аналізу Київського національного економічного університету за темою „Удосконалення бухгалтерського обліку і економічного аналізу на основі національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку в Україні” (державний реєстраційний номер 0100U006874). У межах наукової програми автором проведено дослідження методичних засад бухгалтерського обліку, облікового інструментарію як основи вдосконалення системи бухгалтерського обліку та фінансової звітності.

Мета і завдання дослідження. Метою роботи є комплексне дослідження правових, теоретико-методологічних, методичних і практичних питань бухгалтерського обліку операцій, що здійснюються установами Національного банку, а також розроблення основних напрямів їх удосконалення. Відповідно до поставленої мети визначено такі завдання дисертаційного дослідження:

· узагальнити результати реформованої системи бухгалтерського обліку в банківській системі України та в Національному банку;

· дослідити особливості методик бухгалтерського обліку операцій Національного банку;

· вивчити чинні методики бухгалтерського обліку операцій Національного банку та виявити ті, що потребують правового та нормативного врегулювання;

· обґрунтувати напрями вдосконалення методик бухгалтерського обліку операцій Національного банку та окреслити засоби їх практичної реалізації;

· розробити пропозиції з удосконалення Плану рахунків бухгалтерського обліку Національного банку та змісту нормативно-правових актів з питань обліку операцій Національного банку;

· проаналізувати стан активів, зобов’язань, капіталу Національного банку та розробити пропозиції щодо встановлення нормативного значення його капіталу;

· виокремити проблеми розкриття інформації у фінансовій звітності та надати конкретні рекомендації щодо забезпечення її повноти та прозорості.

Об`єктом дослідження є операції Національного банку.

Предметом дослідження є теоретичні засади та методики обліку операцій Національного банку.

Методи дослідження. У процесі дослідження використовувалися загальнонаукові методи пізнання: спостереження – під час вивчення операцій центральних банків європейських країн і Національного банку України; порівняння – під час встановлення спільних та відмінних рис чинних методик обліку операцій Національного банку та центральних банків інших країн; аналізу та синтезу – при опрацюванні методики складання та аналізу звітності. Теоретико-методологічну основу дисертації становить аналіз змісту вітчизняних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та міжнародних стандартів фінансової звітності. У дисертації використовувалися законодавчі та нормативні акти України, що регламентують питання бухгалтерського обліку і звітності в банківській сфері, наукові праці, роботи провідних вітчизняних та зарубіжних учених, матеріали науково-практичних конференцій, періодичні видання, фінансова звітність Національного банку України, а також власні публікації автора.

Наукова новизна одержаних результатів полягає в обґрунтуванні методично-практичної бази функціонування системи бухгалтерського обліку в Національному банку та розробленні практичних рекомендацій з її удосконалення. Наукову новизну дисертаційної роботи визначають такі положення:

уперше:

· сформовано цілісну концепцію функціонування системи бухгалтерського обліку в Національному банку з метою оптимізації облікового процесу;

· доведено необхідність активізації аналітичної функції бухгалтерського обліку в частині контролю емісійних коштів на етапах їх розміщення та залучення. Запропоновані автором конкретні зміни до окремих законодавчих і нормативних актів забезпечать однозначне тлумачення процедури сплати дивідендів Національним банком, удосконалення механізму розрахунку депозитної емісії та сприятимуть посиленню контролю за резервними фондами банкнот і монет;

удосконалено:

· методику розрахунку реалізованого результату переоцінки активів і зобов`язань в іноземній валюті (банківських металах) у зв`язку із зміною курсу гривні до іноземних валют та банківських металів: доведено, що реалізований результат слід визначати тільки при зміні валютної позиції;

· процедуру розподілу фінансового результату діяльності Національного банку: доведено, що для підвищення ефективності діяльності Національного банку частину фінансового результату слід спрямовувати на формування загальних резервів. У такий спосіб можливо сформувати фонд покриття від’ємного фінансового результату Національного банку за умови його виникнення;

· методику обчислення податків та інших обов’язкових платежів до бюджету: доведено, що платежі до Державного бюджету необхідно перераховувати тільки за підсумками звітного року під час розподілу фінансового результату Національного банку;

· механізм наближення податкової звітності до фінансової шляхом розгляду в теорії бухгалтерського обліку фінансової звітності як складової бухгалтерської звітності;

набуло подальшого розвитку:

· питання організації та ведення бухгалтерського обліку в установах Національного банку. Розширено коло об`єктів бухгалтерського обліку: до об’єктів обліку віднесено позитивну (зобов’язання) та негативну (вимоги) різницю нереалізованої переоцінки монетарних інструментів Національного банку в іноземній валюті (банківських металах). Запропоновано з балансової та позабалансової частин Плану рахунків бухгалтерського обліку Національного банку вилучити рахунки, які виконують тільки контрольну функцію, та ввести їх до складу меморандних рахунків. Це забезпечить виконання практичних завдань на основних етапах аналізу діяльності Національного банку як центрального банку держави;

· встановлення зв’язку між процедурами обліку операцій та розкриттям інформації про них у фінансовій та управлінській звітності: під час запровадження облікових процедур запропоновано виходити із методу деталізації інформації, яка має розкриватись у звітності. Це підвищить якість та оперативність інформації для прийняття тактичних і стратегічних рішень;

· обґрунтування системи бухгалтерського обліку як основи формування фінансової, управлінської та податкової звітності.

Практичне значення одержаних результатів. Основні результати дослідження забезпечують вдосконалення методики і практики системи бухгалтерського обліку операцій Національного банку та процедури розкриття інформації у фінансовій та управлінській звітності. Наукові положення, розроблення, висновки, що виносяться на захист, опрацьовані автором самостійно. Розроблені методологічні підходи і практичні рекомендації враховані Комітетом Верховної Ради України з питань фінансів і банківської діяльності під час підготовки змін до законодавчих актів України (довідка № 06-10/10-375 від 22.03.2005), Національним банком – при підготовці нормативно-правових актів з питань обліку кредитів та строкових депозитів (довідка № 12-213/423-2550 від 17.03.2005), Державним казначейством України – при запровадженні операцій за міжбанківськими розрахунками при входженні в систему електронних платежів Національного банку (довідка № 21-09/820-8755 від 22.12.2004). Результати дисертаційного дослідження використовуються Львівським банківським інститутом при складанні навчальних програм та методичного забезпечення з дисциплін „Облік операцій Національного банку України”, „Облік та аудит в банках”, при проведенні курсів перепідготовки працівників банківських та фінансових установ у Регіональному центрі підвищення кваліфікації і перепідготовки, написанні наукових статей, підготовці навчально-методичних посібників (довідка № 01-15/234 від 22.03.2005).

Апробація результатів дисертації. Основні положення дисертації пройшли апробацію на Всеукраїнській науково-практичній конференції „Проблеми і перспективи розвитку банківської системи України” (м. Суми, 25 – 26 листопада 2004 р.) та міжнародних конференціях „Бухгалтерський облік в Україні на початку ХХІ століття” (м. Львів, 26 – 27 квітня 2001 р.), „Обліково-аналітичні системи суб`єктів господарської діяльності в Україні” (м. Львів, 25 – 26 березня 2005 р.).

Наукові публікації. Основні положення дисертаційного дослідження викладені у 10 наукових працях, загальний обсяг опублікованого матеріалу яких становить 2,54 друк. арк., з них 7 опубліковано у наукових фахових виданнях (1,73 друк. арк.), 3 – в інших виданнях (0,81 друк. арк.).

Структура і обсяг дисертації. Дисертація складається із вступу, трьох розділів, висновків та пропозицій, списку використаних джерел, додатків. Обсяг дисертації становить 178 сторінок друкованого тексту, містить 23 таблиці на 11 сторінках, 27 рисунків на 12 сторінках, список використаних джерел становить 163 найменування. Дисертація має 18 додатків.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЇ

У вступі обґрунтовано актуальність теми дисертації, визначено мету, завдання, предмет та об`єкт дослідження, розкрито наукову новизну та практичне значення одержаних результатів.

Розділ 1 „Організація діяльності Національного банку України в умовах ринкових відносин” присвячено розкриттю сутності основних монетарних механізмів та інструментів, які використовує Національний банк для забезпечення виконання своїх функцій. Розглянуто особливості здійснення банківських операцій в установах Національного банку, узагальнено результати виконання програми реформування бухгалтерського обліку в банківській системі України, зокрема в Національному банку, визначено коло питань бухгалтерського обліку, що потребують розв`язання.

Національний банк як центральний банк держави, особливий центральний орган державного управління проводить гнучку грошово-кредитну політику, спрямовану на покращення загальної макроекономічної ситуації в Україні. Завдяки активізації різноманітних монетарних механізмів та інструментів (рис.1), зокрема, механізму обов’язкового резервування, процентної політики, рефінансування банків, Національний банк як „банк банків”, орган валютного контролю та банківського нагляду, монополіст емісії національної валюти, накопичувач золотовалютного резерву України забезпечує стабільність грошової одиниці України та сприяє розвитку банківської системи.

Рис.1. Інструментарій реалізації монетарної політики

При поділі інструментарію монетарної політики на монетарні механізми та інструменти слід враховувати процедури відображення їх стану та змін за рахунками бухгалтерського обліку. Якщо монетарні фінансові інструменти є об’єктами бухгалтерського обліку, то монетарні механізми проявляються тільки через об’єкти обліку. Водночас фінансові інструменти впливають на показники фінансової звітності, а монетарні механізми безпосереднього впливу на них не мають, тобто їх вплив є опосередкованим. Так, процентна політика в процесі її застосування до відповідних фінансових інструментів, зокрема кредитів і депозитів, зумовлює зміни у фінансових показниках діяльності Національного банку.

Необхідною умовою розвитку національної економіки є вдосконалення монетарних механізмів та інструментів та формування якісно нової інформації як базової в макроекономічному та оперативному управлінні державою. Це пов’язано із процесами зростання валютних резервів для підтримки купівельної спроможності національної валюти; подальшим розвитком ринку державних цінних паперів як одного з найважливіших інструментів національного ринку позичкового капіталу та регулювання грошово-кредитних відносин; дотриманням відповідного рівня облікової ставки Національного банку, яка стимулює зниження відсоткових ставок за кредитами банків; підтриманням гнучкості курсової політики.

Розширення сфери впливу банківського сектору на економічні процеси як на внутрішньому, так і на міжнародних фінансових ринках зумовили об`єктивну необхідність змінити підходи до формування бухгалтерської інформації та привести систему обліку у відповідність до вимог міжнародних стандартів фінансової звітності. Пріоритетним напрямом таких змін стало формування об’єктивної інформації про реальний майновий та фінансовий стан банку, а базовим інструментом визнано план рахунків бухгалтерського обліку. В процесі реформування враховано позитивний досвід вітчизняного бухгалтерського обліку, запроваджено нові методики обліку фінансових інструментів, а існуючим надано гнучкості.

Враховуючи стратегічні цілі на шляху інтеграції України у Європейський Союз, формування Національним банком інформації відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності потребує глибокого аналізу та суттєвих змін.

У розділі 2 „Напрями вдосконалення бухгалтерського обліку в установах Національного банку України” розглянуто підходи до побудови Плану рахунків бухгалтерського обліку Національного банку, застосування основоположних принципів фінансової звітності при формуванні облікової політики та методик обліку специфічних банківських операцій.

Особливість Плану рахунків бухгалтерського обліку Національного банку полягає в його мультивалютності, запровадженні класичного елементу методу бухгалтерського обліку – подвійного запису для операцій за позабалансовими рахунками, введенні контрарних (контрактивних і контрпасивних) рахунків і контррахунків, розширенні кола об`єктів обліку. Мультивалютність Плану рахунків бухгалтерського обліку Національного банку підтверджує дотримання міжнародного принципу фінансової звітності „превалювання сутності над формою” і досягається через запровадження в систему аналітичного обліку додаткової бази валютних параметрів. Введення контрарних рахунків забезпечує технічне коригування у фінансовій та управлінській звітності вартості фінансових інструментів на суму їх зносу, дисконту, премії та створених резервів. Записи на контрактивних рахунках здійснюються за методикою відображення операцій на пасивних рахунках, тобто вони регулюють значення активних рахунків, відповідно контрпасивні рахунки – значення пасивних рахунків.

У дисертації виявлено переваги та недоліки принципу нарахування доходів та витрат і показано їх вплив на методики обліку. Об’єкти обліку „нараховані доходи” і „нараховані витрати” в дисертації характеризуються з позиції економічних доходів та витрат. Водночас валові доходи і валові витрати банку, визнані податковим законодавством, розглядаються як чисто технічна облікова норма, що виникає у зв’язку з розбіжностями між процедурами їх визначення та класичним підходом теорії вартості.

Доведено, що відображення доходів та витрат протягом періоду управління інструментом, а не на момент їх отримання (сплати), з огляду на принцип відповідності та обережності забезпечує вирівнювання фінансових результатів звітних періодів та унеможливлює перенесення поточних збитків на наступні звітні періоди. Разом з тим суттєвим недоліком застосування зазначеного принципу для Національного банку залишається можливість розподілу емісійних коштів, оскільки нараховані доходи формують фінансовий результат Національного банку, який підлягає розподілу, проте не підкріплений грошовими потоками.

У дисертації доведено переваги методики обліку фінансових інструментів за справедливою вартістю та використання механізму переоцінки для реалізації принципу оцінки. Це дасть змогу достовірно розкрити майновий і фінансовий стан банку, уникнути розподілу ресурсів, які в майбутньому при зниженні їх вартості можуть призвести до збитків. Розкрито механізм двох типів переоцінки активів та зобов’язань. Перший пов`язаний із зміною ринкової вартості фінансових інструментів, другий – із зміною офіційного обмінного курсу гривні до іноземних валют (банківських металів). Якщо перший тип переоцінки стосується переоцінки фінансових інструментів в національній та іноземній валюті (банківських металах), то другий – тільки фінансових інструментів в іноземній валюті (банківських металах). Розкрито особливості впливу переоцінки другого типу на фінансову звітність Національного банку та банків другого рівня (рис.2), а також особливість застосування другого типу переоцінки до зобов`язань Національного банку перед Міжнародним валютним фондом, які обліковуються в національній валюті.

Рис. 2. Вплив результатів переоцінки активів та зобов’язань в іноземній валюті на фінансову звітність Національного банку та банків другого рівня

На підставі аналізу методики обліку результатів переоцінки активів та зобов’язань в іноземній валюті (банківських металах) за міжнародними стандартами, вітчизняними правилами і нормою Директиви Європейського Союзу (табл. 2), вивчення практики діяльності центральних банків європейських країн доведено недоцільність обліку результатів переоцінки активів та зобов`язань Національного банку в іноземній валюті (банківських металах) у зв`язку із зміною курсу гривні до іноземних валют (банківських металів) у складі капіталу Національного банку як таке, що суперечить нормам міжнародних і вітчизняних стандартів бухгалтерського обліку та Директиві Європейського Союзу.

Як доведено в дисертації, норми міжнародних і вітчизняних стандартів бухгалтерського обліку в частині відображення результатів переоцінки активів і зобов`язань в іноземній валюті базуються на комерційній природі діяльності

Таблиця 2

Відображення результатів переоцінки

активів та зобов`язань в іноземній валюті у фінансовій звітності банків

Результати переоцінки активів та зобов`язань в іноземній валюті | Вимоги нормативно-правової бази | Міжнарод-ні стандарти | Вітчизняні

стандарти | Директива Європейського Союзу | Закон Украї-ни „Про Національ-ний банк” | Запропоно-вана редакція | Реалізований позитивний результат | У звіті про фінансові результати | У звіті про фінансові результати | У звіті про фінансові

результати | В балансі

у складі капіталу

У звіті про фінансові

результати

Реалізований негативний результат | У звіті про фінансові результати | У звіті про фінансові результати | У звіті про фінансові результати | В балансі

у складі капіталу

У звііт про фінансові

результати

Нереалізований позитивний результат | У звіті про фінансові результати | У звіті про фінансові результати | В балансі як зобов`язання | В балансі

у складі капіталу

В балансі як зобов`язання

Нереалізований негативний результат | У звіті про фінансові результати | У звіті про фінансові результати | У звіті про фінансові результати | В балансі

у складі капіталу

В балансі

як вимоги

суб`єктів господарювання. Натомість норми Директиви Європейського Союзу враховують специфіку діяльності центральних банків та особливості їх оподаткування. Для врегулювання питання запропоновано внести зміни до Закону України „Про Національний банк України”, в основі яких – норма Директиви Європейського Союзу.

Розкрито сутність готівкової та депозитної емісії, а також продемонстровано механізм трансформації одного виду емісії в інший та створення монетарного доходу (сеньйоражу). Сутність монетарного доходу полягає в специфічній природі активів центрального банку, джерелом створення яких виступає емісія банкнот та монет. Активи центрального банку при цьому виступають забезпеченням його готівкової чи депозитної емісії, тобто виникає відповідний взаємозв’язок між пасивними та активними операціями. Запропоновано механізм контролю емісійних коштів через активізацію аналітичної функції бухгалтерського обліку на етапах розміщення та залучення коштів Національним банком.

Побудова нового плану рахунків дає змогу максимально забезпечити формування інформації для різних категорій користувачів. Доповнення діючого Плану рахунків бухгалтерського обліку Національного банку загальними та спеціальними параметрами опису змісту конкретних банківських операцій стимулює розвиток аналітичної функції бухгалтерського обліку. Запропоновано удосконалити діючий План рахунків бухгалтерського обліку Національного банку шляхом перенесення рахунків, які забезпечують функцію контролю, з балансової та позабалансової частин до складу рахунків управлінського обліку „Меморандні рахунки”.

З метою реалізації принципу суттєвості запропоновано врегулювати суперечності в тлумаченні в нормативних документах окремих термінів шляхом внесення змін до вітчизняних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та фіскального законодавства.

У розділі 3 „Методика складання фінансової звітності установами Національного банку України” розкрито механізм формування показників фінансової, податкової та управлінської звітності на підставі єдиної бази вхідної інформації.

У результаті розширення ринкових відносин у сфері банківського бізнесу значно ускладнюється процес управління Національним банком, а зміна стилю й методів управління його діяльністю перетворюється на об`єктивну необхідність. За таких обставин особливо актуальною є управлінська звітність, яка здатна забезпечити менеджмент банку цінною інформацією для потреб планування, контролю, аналізу й оцінки, що допомагає приймати рішення за стандартних і нестандартних ситуацій. Для банківської системи виникає потреба у виокремленні податкової звітності, як такої, що потребує наближення до фінансової. Доведено, що базою даних під час формування будь-якого виду звітності виступає бухгалтерський облік, а фінансова звітність потребує дослідження в теорії бухгалтерського обліку як складова бухгалтерської звітності.

Характеризуючи податкову звітність як складову інтегрованої системи бухгалтерського обліку, автор розглядає прибуток до оподаткування – як суто розрахункову величину відповідно до регламентацій фіскального законодавства. За відсутності єдиної методики визнання активів і зобов`язань, а також доходів і витрат у фінансовій та податковій звітності виокремлюються нові об`єкти обліку: відстрочені податкові активи та відстрочені податкові зобов`язання. Важливим напрямом механізму дослідження таких об’єктів є опис процесу їх виникнення та процедур відображення в обліку. За економічним змістом відстрочені податкові активи розглядаються як витрати майбутніх періодів.

Першочерговим завданням Національного банку України, як і центральних банків інших країн, є забезпечення прозорості звітної інформації. Прозорість інформації та ефективність політики Національного банку розглядаються в дисертації як взаємодоповнюючі елементи. У роботі обґрунтовано розроблення власних форматів звітів, розкрито вплив методик бухгалтерського обліку фінансових інструментів на звітну інформацію Національного банку та запропоновано механізм її вдосконалення.

Особлива увага зосереджена на суттєвості інформації при поданні фінансової звітності, зокрема, під час розкриття інформації про резерви. Згідно із концептуально новими методологічними процедурами обліку активів і зобов`язань за міжнародними стандартами фінансової звітності розглядаються три типи резервів та їх вплив на складові фінансової звітності: перший – як елемент статей активів, другий – як елемент статей зобов`язань, третій – як елемент статей капіталу (рис.3).

Рис. 3. Вплив резервів на фінансову звітність

Доведено, що в Національному банку України формуються тільки резерви першого типу, обґрунтовано необхідність обов’язкового створення резервів третього типу та запропоновано механізм запровадження процедури формування резервів через внесення відповідних змін до Закону України „Про Національний банк України”. Зокрема обґрунтовано, що частину фінансового результату діяльності Національного банку за звітний період слід залишати в його розпорядженні та обліковувати в складі капіталу.

В деяких нормативно-правових актах з питань бухгалтерського обліку використовується термін „прибуток”. Втім, прибуток Національного банку як адекватний показник його роботи набуває особливої актуальності за умови проведення виваженої грошово-кредитної політики. У дисертації обґрунтовано доцільність використання замість нього терміну „фінансовий результат” та доведено, що покращенню відносин між Національним банком та Урядом України, а також монетарній стабільності в країні сприятиме чітка законодавча норма розподілу фінансового результату діяльності Національного банку та встановлення нормативного значення обсягу його капіталу. В роботі обґрунтовано та запропоновано процедуру такого розподілу та розроблено пропозиції щодо врегулювання цієї норми. Це дасть змогу забезпечити стабільне джерело поповнення власного капіталу Національного банку, поліпшити його баланс через досягнення відповідного співвідношення капіталу та активів.

ВИСНОВКИ

У дисертації наведене теоретичне узагальнення і нове вирішення наукової задачі, що виявляється в удосконаленні методик обліку операцій Національного банку України. У результаті дослідження сформульовано низку висновків теоретичного, методичного та практичного характеру, які забезпечили вирішення завдань дисертаційного дослідження.

1. У рамках інтеграції України у світову спільноту та Європейський Союз Національний банк набуває ознак ефективного важеля розвитку економіки. Одним із ключових чинників відновлення реального економічного зростання України є монетарна політика Національного банку, спрямована на підтримку купівельної спроможності гривні та стабільність банківської системи України.

2. Послідовне втілення принципів ринкової економіки вимагає формування якісно нової інформації як базової в макроекономічному та оперативному управлінні державою. Розширення ринкових відносин у сфері банківської діяльності зумовило активізацію механізму прояву аналітичної функції бухгалтерського обліку та її реалізацію через звітну інформацію, зокрема управлінську звітність. Інформація, отримана в результаті удосконалення облікових процедур, набуває ознак цінного банківського ресурсу. Автором запропоновано активізувати аналітичну функцію, забезпечивши таким чином контроль емісійних коштів.

3. Запровадження в облікову практику реформованих принципів бухгалтерського обліку – важливий крок на шляху інтеграції України в Європейський Союз. Розширення інструментарію регулювання грошово-кредитного ринку наближує операції Національного банку до стандартів розвинутих країн і, зокрема, практики Європейського центрального банку. Це сприяє зростанню золотовалютного резерву і зрештою – захищеності валютних активів від знецінення, спричиненого коливанням валютних курсів.

4. У комплексному процесі вдосконалення облікової системи Національного банку акценти перенесено на бухгалтерський облік. Удосконалений обліковий інструментарій дозволяє забезпечити реальну оцінку активів і зобов’язань, об’єктивний підхід до визнання доходів та витрат з метою уникнення несанкціонованої емісії.

5. Основний напрям реформування бухгалтерського обліку прямо пов’язаний з виходом вітчизняного банківського сектору на міжнародний фінансовий ринок, орієнтований на формування бухгалтерської інформації нового типу та вдосконалення системи обліку через запровадження міжнародних принципів його ведення. Разом з тим процес інтеграції України у Європейський Союз потребує зміни підходів до визнання активів й зобов`язань, доходів та витрат Національним банком. Це зумовило розроблення та обґрунтування відмінних від міжнародних стандартів бухгалтерського обліку процедур обліку результатів переоцінки активів та зобов`язань Національного банку.

6. Підвищення точності оцінки об’єктів обліку та фінансових результатів, пов’язаних з переоцінкою активів і зобов`язань Національного банку, зумовлює потребу в опрацюванні нової методики розрахунку нереалізованих і реалізованих результатів від переоцінки активів і зобов’язань в іноземній валюті (банківських металах). Запропонована автором методика розрахунку дає змогу точніше визначити суму нереалізованого і реалізованого результату та врахувати особливості конкретних операцій.

7. Бухгалтерський облік – інформаційна база для формування управлінської та фінансової звітності. Директива Європейського Союзу висуває інші вимоги до обсягу та якості бухгалтерської інформації, що потребує глибокої її деталізації. Запровадження в облікову практику процедури деталізованої аналітики підвищить якість інформації, а в підсумку – й ефективність прийнятих управлінських рішень.

8. У діючих нормах вітчизняного фіскального законодавства особливості діяльності Національного банку, його емісійна природа не враховані. Автором доведено необхідність перегляду існуючої процедури розподілу фінансового результату діяльності Національного банку та запропоновано методику нарощування його капіталу.

9. Прозорість звітної інформації Національного банку створює сприятливі умови для формування загальноприйнятої практики бухгалтерського обліку, яка в свою чергу сприяє зміцненню довіри до фінансової системи України.

10. Монетарній стабільності в країні сприятиме зняття елементів невизначеності в частині обліку нереалізованих результатів золотовалютного резерву, розподілу фінансового результату Національного банку та нормування обсягу його капіталу. Це наблизить ідеологію бухгалтерського обліку Національного банку до Директиви Європейського Союзу. За такого підходу до обліку нереалізованих результатів переоцінки активів і зобов’язань в іноземній валюті (банківських металах) відпаде потреба в розподілі емісійних коштів, посилиться незалежність Національного банку, зміцниться довіра до національної валюти.

СПИСОК ПУБЛІКАЦІЙ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

У наукових фахових виданнях:

1. Жигайло Г. Джерела фінансування капіталовкладень //Вісник Національного банку України. – 1996.- № 3. – С.12. – 0,11 друк. арк.

2. Жигайло Г. Деякі особливості бухгалтерського обліку в банківських установах України //Вісник Національного банку України. – 1997, квітень. – С.38. – 0,18 друк. арк.

3. Жигайло Г. Розмежування фінансового та податкового обліку //Вісник Національного банку України. – 1998, серпень. – С.11 – 13. – 0,33 друк. арк.

4. Жигайло Г. Оцінка активів та зобов`язань, концепція теперішньої вартості // Вісник Національного банку України. – 2002, лютий. – С.25–27. – 0,4 друк. арк.

5. Жигайло Г. Необхідність і результати реформи системи обліку банків //Бухгалтерський облік і аудит. – 2002. – № 4. – С.17–19. – 0,27 друк. арк.

6. Жигайло Г. Фінансові інструменти: визнання та оцінка //Вісник Національного банку України. –2005, січень. – С.12–13. – 0,21 друк. арк.

7. Жигайло Г.І. Зближення фінансової та податкової звітності – запорука підвищення контролю за достовірністю фінансової і фіскальної інформації та запобіганню зловживанням у сфері оподаткування. Соціально-економічні дослідження в перехідний період. Транскордонне співробітництво, ринкова інфраструктура та фінансово-інвестиційна діяльність: Збірник наукових праць. – Вип.6 (XXXVII)/ НАН України. Ін. регіональних досліджень. Редкол.: відпов. ред., акад. НАН України М.І.Долішній. – Львів, 2002. – С.552 –555. – 0,19 друк. арк.

В інших виданнях:

1. Жигайло Г.І. Повнота та достовірність економічної інформації – запорука ефективної діяльності банку // Бухгалтерський облік в Україні на початку ХХІ століття: Тези доповідей міжнародної науково-практичної конференції 26 – 27 квітня 2001 р. – Львів: Львівський національний університет ім. І. Франка, 2001. –

С. 228 –235. – 0,24 друк. арк.

2. Жигайло Г.І. Проблеми застосування окремих основоположних принципів бухгалтерського обліку банками України. Проблеми і перспективи розвитку банківської системи України: Збірник тез доповідей VII Всеукраїнської науково-практичної конференції (25 – 26 листопада 2004 р.). – Суми: УАБС, 2004. – С.77 –81. – 0,25 друк. арк.

3. Жигайло Г.І. Розкриття інформації у фінансовій звітності банків відповідно до міжнародних стандартів бухгалтерського обліку // Обліково-аналітичні системи суб`єктів господарської діяльності в Україні: Тези доповідей міжнародної науково-практичної конференції 25 – 26 березня 2005 р. – Львів: Львівський національний університет ім. І. Франка, 2005. – С. 211 –214. – 0,36 друк. арк.

АНОТАЦІЯ

Жигайло Г.І. Методичні засади бухгалтерського обліку в установах Національного банку України. – Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.06.04 – „Бухгалтерський облік, аналіз та аудит”. – Київський національний економічний університет, Київ, 2005.

Дисертація присвячена актуальним проблемам удосконалення бухгалтерського обліку та фінансової і управлінської звітності в установах Національного банку. У роботі узагальнено результати і окреслено переваги реформованої системи бухгалтерського обліку, виявлено існуючі проблеми застосування облікового інструментарію. Розкрито недоліки застосування окремих принципів фінансової звітності та методик обліку фінансових інструментів. Проведено узагальнення методик обліку фінансових інструментів Національного банку, процедур формування фінансової та управлінської звітності і запропоновано їх вдосконалити з урахуванням міжнародних стандартів фінансової звітності та Директиви Європейського Союзу.

Розроблені практичні рекомендації щодо вдосконалення банківського законодавства, покращення методик обліку банківських операцій та процедур складання звітності.

Ключові слова: Національний банк України, фінансові інструменти, фінансова звітність, управлінська звітність, обліковий інструментарій, принципи бухгалтерського обліку, методики обліку, бухгалтерський облік.

АННОТАЦИЯ

Жигайло А.И. Методические основы бухгалтерского учета в учреждениях Национального банка Украины. – Рукопись.

Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук по специальности 08.06.04 – „Бухгалтерский учет, анализ и аудит”.– Киевский национальный экономический университет, Киев, 2005.

Диссертация посвящена исследованию теоретических и практических аспектов усовершенствования организации и методик ведения бухгалтерского учета, составления финансовой и управленческой отчетности в учреждениях Национального банка.

Исследована сущность основных монетарных механизмов и инструментов, используемых Национальным банком Украины при осуществлении монетарной политики, обобщены результаты программы реформирования бухгалтерского учета и финансовой отчетности в банках Украины, в частности в Национальном банке, очерчены ключевые аспекты бухгалтерского учета, которые необходимо совершенствовать.

В диссертации расматриваются подходы к построению Плана счетов бухгалтерского учета Национального банка, применению основополагающих принципов при формировании учетной политики и методик учета специфических банковских операций.

Раскрыты преимущества и недостатки принципа начисления доходов и расходов. Категория „бухгалтерских” доходов и расходов приближена к понятию „экономических” доходов и расходов, а валовые доходы и валовые расходы рассматриваются как техническая учетная норма (из-за несоответствия нынешних подходов к их определению классическому подходу теории стоимости). Доказано, что применение принципа начисления обеспечивает выравнивание финансовых результатов отчетных периодов и исключает возможность перенесения текущих убытков на последующие отчетные периоды, однако остается возможность распределения эмиссионных средств, поскольку начисленные доходы формируют результат деятельности Национального банка, который подлежит распределению, но не подкреплен денежными потоками.

Доказаны преимущества учета финансовых инструментов по справедливой стоимости с использованием механизма переоценки, что позволяет наилучшим образом раскрыть имущественное и финансовое состояние банка, избежать распределения ресурсов, которые в будущем могут привести к убыткам. Рассматривается два типа переоценки: первый – связан с изменением рыночной стоимости финансовых инструментов, второй – з изменением официального обменного курса гривни к иностранным валютам. Первый тип переоценки касается финансовых инструментов в национальной и иностранной валюте, второй – только финансовых инструментов в иностранной валюте. Раскрыта особенность применения второго типа переоценки к обязательствам перед Международным валютным фондом, которые учитываются в национальной валюте.

Обоснована нецелесообразность учета результатов переоценки активов и обязательств Национального банка в иностранной валюте в составе капитала Национального банка как такое, что противоречит нормам международных стандартов бухгалтерского учета, отечественных положений (стандартов) бухгалтерского учета и Директиве Европейского Союза. В диссертации доказано, что нормы международных и отечественных стандартов бухгалтерского учета в части отражения результатов переоценки активов и обязательств в иностранной валюте базируются на коммерческой природе деятельности субъектов. Что касается норм Директивы Европейского Союза, то они учитывают специфику деятельности центральных банков и особенности их налогообложения. Для урегулирования данного вопроса предложена новая редакция изменений в Закон Украины „О Национальном банке Украины, которая основана на нормах Директивы Европейского Союза.

Раскрыта сущность наличной и депозитной эмиссии, а также продемонстрирован механизм трансформации одного вида эмиссии в другой и создания монетарного дохода (сеньеража). Предложено методику контроля эмиссионных средств путем активизации аналитической функции бухгалтерского учета на этапах размещения и привлечения средств Национальным банком.

Рассмотрены вопросы финансовой, налоговой и управленческой отчетности, построенной на единой базе данных для формирования каждой из них.

Акцентировано внимание на управленческой отчетности, которая способна обеспечить менеджмент банка ценной информацией для потребностей планирования, контроля, анализа и оценки, что помогает в принятии управленческих решений в стандартных и нестандартных ситуациях. Кроме того, доказана необходимость приближения налоговой отчетности к финансовой и необходимость исследования финансовой отчетности как составляющей бухгалтерського учета.

В работе проанализирована взаимосвязь системы бухгалтерского учета с налоговыми расчетами. Так „бухгалтерская прибыль” рассматривается как экономическая категория, а „налоговая прибыль” – как чисто расчетная величина согласно нормам фискального законодательства. Из-за отсутствия единой методики признания активов и обязательств, а также доходов и расходов в финансовой и налоговой отчетности выделяются новые объекты учета, на которых сосредоточено внимание автора, в частности отсроченные налоговые активы и отсроченные налоговые обязательства. Важным направлением в исследовании является описание их возникновения и процедура отражения в учете. По экономической сути отсроченные налоговые активы рассматриваются как расходы будущих периодов.

Первоочередной задачей Национального банка, как и центральных банков других стран, является прозрачность его отчетности. Прозрачность информации и эффективность политики Национального банка рассматриваются автором как взаимодополняющие элементы. В работе обосновано разработку собственных форматов отчетов Национального банка и представлен механизм формирования финансовой отчетности.

Особое внимание автор уделяет раскрытию информации о резервах, рассматривая три их типа: первый – как