КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

імені ВАДИМА ГЕТЬМАНА

ЛОМОНОС-ЧАНКСЕЛІАНІ МАРИНА ВАСИЛІВНА

УДК 657. 44: 667

ОБЛІК І КОНТРОЛЬ ДОХОДІВ І РЕЗУЛЬТАТІВ ДІЯЛЬНОСТІ ПІДПРИЄМСТВ ХАРЧОВОЇ ПРОМИСЛОВОСТІ

Спеціальність 08.00.09 – Бухгалтерський облік, аналіз та аудит

(за видами економічної діяльності)

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

КИЇВ – 2007

Дисертацією є рукопис.

Роботу виконано на кафедрі аудиту Київського національного економічного університету ім. Вадима Гетьмана Міністерства освіти і науки України, м. Київ

Науковий керівник: | кандидат економічних наук, доцент

Чумакова Ірина Юріївна,

Київський національний економічний університет ім. Вадима Гетьмана,

доцент кафедри аудиту

Офіційні опоненти: | доктор економічних наук, професор

Ткаченко Надія Марківна,

Національний університет харчових технологій (м. Київ), професор кафедри обліку і аудиту

кандидат економічних наук, професор

Верига Юстина Андріївна,

Полтавський університет споживчої кооперації України, завідувач кафедри бухгалтерського обліку і аудиту

Захист відбудеться „14” вересня 2007 р. о 14єє годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 26.006.06 у Київському національному економічному університеті ім. Вадима Гетьмана за адресою: 03680, м. Київ, проспект Перемоги, 54/1, аудиторія 203.

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Київського національного економічного університету імені Вадима Гетьмана за адресою: 03113, м. Київ, вул. Дегтярівська, 49 - Г, ауд. 601.

Автореферат розісланий „8 ” серпня 2007 р.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради |

О.Д. Шарапов

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Реформування бухгалтерського обліку і контролю в ринкових умовах зумовлює зростання вимог до повноти й якості облікового та контрольного забезпечення процесу управління діяльністю суб’єктів господарювання. При цьому важливого значення набувають дослідження організаційно-методичних аспектів обліку і контролю фінансово-господарської діяльності загалом та деяких її складових, зокрема операцій. Функціонування кожного суб’єкта господарювання можливе лише за наявності достовірної й об’єктивної інформації про фактичні результати його діяльності. Тому питання здійснення бухгалтерського обліку доходів і результатів діяльності, податкових розрахунків з метою обчислення валових доходів і валових витрат та контролю за їх формуванням і відображенням у звітності підприємств є досить актуальними і досліджуються як науковцями, так і практиками.

Вивчення наукових праць вітчизняних і зарубіжних авторів свідчить про те, що дискусії, пов’язані з вирішенням організаційно-методичних проблем обліку та контролю доходів і результатів діяльності підприємств, усе ще тривають. Вагомий внесок у розв’язання цих проблем зробили вітчизняні вчені-економісти, зокрема М.Т. Білуха, Ф.Ф. Бутинець, Ю.А. Верига, С.Ф. Голов, Б.І. Валуєв, В.М. Домбровський, В.І. Єфіменко, М.М. Коцупатрий, М.В. Кужельний, В.Г. Лінник, Є.В. Мних, О.А. Петрик, П.Т. Саблук, В.Я. Савченко, В.В. Сопко, Н.М. Ткаченко, Б.Ф. Усач, М.Г. Чумаченко. Дослідженню різних аспектів організації та методики обліку й контролю доходів і результатів присвятили свої роботи зарубіжні науковці А. Бабо, Дж. Блейк, В. Бурцев, Ф. Вуд, А.І. Нечитайло, С.А. Николаева, Роберт Н. Ентоні, В.Ф. Палій, Я.В. Соколов. Однак, з погляду автора дисертації, викладені ними результати досліджень щодо конкретизації питань визначення й класифікації доходів і результатів діяльності підприємств харчової промисловості для цілей бухгалтерського обліку і податкових розрахунків є недостатніми і потребують подальшого вивчення й уточнення.

Низка проблем на сьогодні залишається не вирішеною через те, що відбуваються процеси стандартизації обліку і звітності та становлення нормативної бази в Україні. Гострою є проблема неузгодженості методик визначення та обліку результатів діяльності для цілей оподаткування і формування фактичних показників у фінансовій звітності. В опублікованих працях недостатньо досліджені питання організації зовнішнього і внутрішнього контролю доходів і результатів діяльності. Про недостатність відповідних досліджень свідчить фрагментарне висвітлення в опублікованих джерелах організаційно-методичних аспектів контролю нарахування та сплати податку на прибуток і кабінетного аудиту як форми такого контролю, що здійснюється з боку органів Державної податкової служби. Не повністю опрацьовані також питання організації внутрішньогосподарського контролю доходів і результатів діяльності підприємств харчової промисловості.

Дискусійність багатьох теоретичних положень, практична значущість обліку та контролю доходів і результатів діяльності, недостатній рівень їх дослідження з погляду сучасних потреб управління зумовили вибір теми та визначили спрямованість дисертаційного дослідження.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційну роботу виконано відповідно до плану науково-дослідних робіт кафедри аудиту Київського національного економічного університету імені Вадима Гетьмана за темою “Проблеми розвитку аудиту, державного контролю та інформаційних технологій як важливих інструментів ринкової економіки” (державний реєстраційний номер 0101U007344). У межах наукової роботи автором проведені дослідження аспектів організації та методики обліку й контролю доходів і результатів діяльності підприємств харчової промисловості.

Мета та завдання дослідження. Метою дисертації є теоретичне обґрунтування положень і розробка практичних рекомендацій з удосконалення найважливіших аспектів методики й організації обліку та контролю доходів і результатів діяльності підприємств харчової промисловості.

Для досягнення визначеної мети в процесі дослідження були поставлені й вирішені такі завдання:

– дослідити сутність доходів і результатів діяльності як об’єктів обліку та контролю;

– з’ясувати причини відмінностей при визнанні доходів і витрат у бухгалтерському обліку і при здійсненні податкових розрахунків;

– визначити концептуальні підходи й обґрунтувати рекомендації з вдосконалення обліку доходів і результатів діяльності для підприємств харчової промисловості;

– сформулювати пропозиції щодо здійснення податкових розрахунків для визначення валових доходів і валових витрат на досліджуваних підприємствах;

– з’ясувати основні проблеми автоматизації обліку доходів і результатів діяльності на підприємствах харчової промисловості та запропонувати шляхи їх вирішення;

– визначити основні напрями удосконалення методики й організації зовнішнього контролю доходів і результатів діяльності;

– розробити й обґрунтувати концепцію організації внутрішньогосподарського контролю доходів і результатів діяльності.

Об’єктом дослідження є аспекти організації та методики обліку і контролю доходів і результатів діяльності підприємств хлібопекарської та молочної промисловості.

Предметом дослідження є сукупність теоретичних, методичних і практичних питань обліку та контролю доходів і результатів діяльності підприємств.

Методи дослідження. У процесі дисертаційного дослідження використано наукові методи, що ґрунтуються на діалектичному методі пізнання та об’єктивних законах економіки. Дослідження економічної сутності доходів і результатів діяльності та обґрунтування впливу на них різних чинників базувалися на діалектичному методі пізнання економічних явищ і процесів, аналітичному методі, методі аналогії й спостереження.

Вивчення змісту наявних методик обліку та контролю доходів і результатів діяльності проведено на основі таких методів і прийомів пізнання, як класифікація, порівняння, аналіз, синтез, конкретизація, моделювання, аналогія й абстрагування.

Інформаційною базою дослідження є нормативно-законодавчі акти, наукові праці вітчизняних та зарубіжних учених з питань економіки, обліку, контролю, статистична інформація, періодичні видання, матеріали науково-практичних конференцій, а також облікові й звітні дані досліджуваних підприємств.

Наукова новизна одержаних результатів полягає в розробці рекомендацій і пропозицій, спрямованих на вдосконалення обліку та контролю доходів і результатів діяльності підприємств харчової промисловості України. Основні результати проведеного дослідження, які становлять наукову новизну, характеризуються такими положеннями:

уперше запропоновано:

– відкрити до існуючих синтетичних рахунків 97 “Інші витрати” і 74 “Інші доходи” рахунки другого порядку - 978 “Валові витрати” і 747 “Валові доходи”, впровадження яких на досліджуваних підприємствах дасть змогу накопичувати відповідну інформацію при здійсненні податкових розрахунків;

– порядок здійснення самостійного виправлення помилок у Декларації з податку на прибуток для уникнення підприємствами штрафних санкцій і донарахувань з боку контролюючих органів;

удосконалено:

– класифікацію видів діяльності й побудову рахунків класу 7 “Доходи і результати діяльності”. На основі цих пропозицій сформульовано єдиний підхід для складання й подання всіх форм звітності, що сприятиме більш повному задоволенню потреб бухгалтерського обліку і проведення податкових розрахунків, отриманню інформації про результативність діяльності підприємства в розрізі окремих її видів;

– методику й організацію внутрішньогосподарського контролю доходів і результатів діяльності (зокрема, для вдосконалення організаційно-методичних аспектів внутрішньогосподарського контролю, відповідності бухгалтерського обліку результатів діяльності і податкових розрахунків валових доходів запропоновано таблицю, в основу якої покладено дані Головної книги досліджуваного підприємства, а для забезпечення порівнянності даних бухгалтерського обліку результатів діяльності і податкових розрахунків щодо валових витрат рекомендовано до рахунків обліку витрат класу 9 “Витрати діяльності” і до рахунку 23 “Виробництво” ввести рахунки аналітичного обліку для накопичення даних про витрати, що не належать до складу валових), які можуть бути використані внутрішніми аудиторами для здійснення перевірок. Це дасть можливість підвищити оперативність та ефективність внутрішньогосподарського контролю;

отримали подальший розвиток:

– пропозиції щодо вирішення проблеми неузгодженості методик визначення та обліку результатів діяльності для цілей бухгалтерського обліку і здійснення податкових розрахунків у частині обґрунтування основних відмітних ознак відображення доходів і витрат у фінансовій і податковій звітності;

– рекомендації з автоматизації обліку доходів і результатів діяльності, а саме: організація аналітичного обліку фінансових результатів діяльності, формування різних форм звітності та інтеграція різних видів обліку в умовах застосування інформаційних систем і комп’ютерних технологій;

– організація та методика контролю доходів і результатів діяльності, який здійснюється на досліджуваних підприємствах органами державної податкової служби, зокрема: конкретизовано основні напрями та етапи документальної невиїзної перевірки Декларації з податку на прибуток; уточнено зміст процедур кабінетного аудиту, в тому числі методу аналізу доходів і витрат суб’єктів підприємницької діяльності.

Практичне значення одержаних результатів. Теоретичні та практичні положення дисертаційного дослідження спрямовані на вдосконалення існуючої методики та деяких аспектів організації обліку й контролю доходів і результатів діяльності підприємств харчової промисловості. Застосування на практиці запропонованих рекомендацій забезпечить адекватне та достовірне відображення в обліку доходів і результатів діяльності підприємств хлібопекарської та молочної промисловості, а також сприятиме наданню якісної інформації за результатами контролю цих операцій з боку зовнішніх і внутрішніх контролюючих органів.

Основні результати дисертаційної роботи знайшли відображення і практичне застосування у діяльності організацій Чернігівської області, що підтверджено відповідними довідками. Зокрема, запропоновані форми робочих документів внутрішнього аудитора для перевірки відповідності даних податкових розрахунків та рекомендації щодо застосування субрахунків 747 і 978 для цілей обліку валових доходів і валових витрат були апробовані на СП “Виробничо-торгівельне об’єднання” (м. Городня) (довідка № 88 від 24.05.2006 р.); пропозиції стосовно перебудови рахунків бухгалтерського обліку доходів і результатів діяльності та конкретизації окремих статей фінансової і податкової звітності, а також розроблений порядок самостійного виправлення помилок у Декларації з податку на прибуток використовують у практичній діяльності ЗАТ “Городнянський маслозавод” (м. Городня) (довідка № 266 від 24.05.2006 р.); окремі пропозиції та рекомендації дисертаційного дослідження впроваджено в практику роботи Державної податкової інспекції у Городнянському районі Чернігівської області (довідка № 820/10 від 10.04.2006 р.).

Теоретичні положення, викладені у дисертаційній роботі, застосовують у навчальному процесі Київського національного економічного університету імені Вадима Гетьмана при підготовці навчально-методичних матеріалів для викладення курсів “Держаний фінансовий контроль”, “Аудит”, “Державний аудит” (довідка від 18.04.2006 р.).

Особистий внесок здобувача. Дисертаційна робота є результатом самостійного наукового дослідження, в якому викладено авторський підхід до вирішення важливого завдання – вдосконалення організації та методики обліку і контролю доходів і результатів діяльності підприємств хлібопекарської та молочної промисловості. Теоретичні узагальнення, положення, висновки, рекомендації та пропозиції отримані автором самостійно на основі проведених досліджень.

Апробація результатів дисертації. Основні положення дисертаційної роботи доповідалися та отримали схвальну оцінку на науково-практичних конференціях: Всеукраїнській науковій конференції студентів, магістрів та аспірантів “Ринкова трансформація економіки: стан, проблеми, перспективи” (м. Харків, 19-20 лютого 2003 р.); Внутрішньовузівській науково-методичній конференції “Методичні та практичні аспекти застосування та розвитку системи контролю знань в університеті” (м. Київ, 26 січня – 3 лютого 2004 р.); Всеукраїнській науково-практичній конференції “Економічний і соціальний розвиток України в ХХІ столітті” (м. Тернопіль, 26-27 лютого 2004 р.); Міжнародній науково-практичній конференції “Концепція розвитку бухгалтерського обліку, аналізу і аудиту в умовах міжнародної інтеграції” (м. Київ, 20-22 квітня 2005 р.); Всеукраїнській науково-практичній конференції “Методика обліку, аналізу і аудиту в контексті світової та вітчизняної практики її вдосконалення” (м. Київ, 27-28 квітня 2005 р.); VIII-ої Міжнародній науково-практичній конференції “Наука і освіта ’ 2005” (м. Дніпропетровськ, 7-21 лютого 2005 р.); VI-ої науково-практичній конференції “Научное обеспечение процессов реформирования экономических отношений в условиях рыночной экономики” (м. Сімферополь, 22-23 квітня 2005 р.); Міжнародній науковій конференції “Становлення та розвиток обліку, контролю і аналізу в Україні” (м. Київ, 16-17 березня 2006 р.).

Публікації. За результатами дисертаційного дослідження опубліковано 11 наукових праць загальним обсягом 3,14 друк. арк., з них 3 – у наукових фахових виданнях (1,05 друк. арк.), 8 – в інших виданнях (2,09 друк. арк.).

Структура та обсяг дисертації. Дисертація складається зі вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел і додатків. Повний обсяг дисертаційної роботи становить 208 сторінок друкованого тексту, в тому числі 21 таблиця на 33 сторінках, 11 рисунків на 11 сторінках та 15 додатків на 30 сторінках. Список використаних джерел містить 169 найменувань на 14 сторінках.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЙНОЇ РОБОТИ

У вступі обґрунтовано актуальність теми дисертаційного дослідження, визначено мету, основні завдання, предмет, об’єкт і методи дослідження, розкрито наукову новизну та практичне значення одержаних результатів.

У розділі 1 “Дослідження сутності доходів і результатів діяльності як об’єктів обліку і контролю” узагальнено підходи до дослідження сутності доходів і результатів діяльності підприємств, розкрито економічну сутність прибутку як найважливішої категорії ринкових відносин і складової частини доходу, охарактеризовано роль прибутку і визначено його вплив на розвиток економічних процесів з метою розкриття суті та поняття результатів діяльності досліджуваних підприємств. Висвітлено основні риси груп теорій прибутку і подано їх критичну оцінку. На основі цього викладено власну думку автора щодо характеристики сутності прибутку.

У результаті вивчення й дослідження різних літературних джерел визначено різні види прибутку та наведено характеристику їхнього змісту. Розглянуто поняття “дохід” та “прибуток” з позицій бухгалтерського обліку та наведено основні тлумачення цих понять у П(С)БО та спеціальній літературі.

За результатами дослідження діяльності підприємств харчової промисловості Горднянського району охарактеризовано основні тенденції розвитку галузі та риси діяльності досліджуваних підприємств. З’ясовано, що починаючи з 2004 р. в харчовій промисловості суттєво зросли обсяги виробництва (зокрема, у молочній промисловості).

У системі бухгалтерського обліку важливим є питання класифікації та визнання доходів з метою відображення інформації в бухгалтерському обліку і для цілей податкових розрахунків, а також для здійснення внутрішнього і зовнішнього контролю. Висвітлено критерії та умови визнання доходу відповідно до національного П(С)БО 15 “Дохід” та міжнародного МСФЗ 18 “Дохід” стандартів. Згідно з порядком визнання й відображення доходів у бухгалтерському обліку і фінансових звітах показано, як застосовуються принципи нарахування та відповідності доходів і витрат для цілей визнання доходу у фінансовому обліку.

На основі вивчення загальних підходів до систематизації доходів залежно від виду діяльності розглянуто склад доходів досліджуваних підприємств.

Обґрунтовано доцільність використання чіткого розподілу доходів, витрат і фінансових результатів за видами діяльності для складання форми № 2 “Звіт про фінансові результати”, що забезпечує узгодженість із іншими формами фінансової звітності. Така узгодженість забезпечить комплексний підхід до складання фінансової звітності, а також підвищить оперативність отримання інформації внутрішніми та зовнішніми користувачами.

Досліджено відмінність у підходах щодо визнання доходів у бухгалтерському обліку і валових доходів для здійснення податкових розрахунків, а також суттєві відмінності між сумами визнаних витрат у бухгалтерському обліку і валових витрат з метою оподаткування.

Проаналізовано об’єкти оподаткування та ставки податку на прибуток, встановлені в зарубіжних країнах (Швеції, Франції, Німеччині), порівняно з Україною. З’ясовано, що ставка податку на прибуток, яка діє в Україні, не дуже відрізняється від стандартних ставок податку на прибуток деяких країн Європи.

Досліджено структуру та зміст валових доходів і валових витрат на підприємствах – об’єктах дослідження, а також розбіжності, що виникають у разі визнання доходів і витрат для цілей бухгалтерського обліку та податкових розрахунків у різні періоди часу, а також відмінності між оцінками доходів, визнанням витрат та окремих господарських операцій на підприємстві. За результатами досліджень встановлено, що на досліджуваних підприємствах існують витрати подвійного призначення. У роботі висвітлено особливості їх віднесення до складу валових витрат платника податку.

З’ясовано причини відмінностей при визнанні доходів і витрат у бухгалтерському обліку і при здійсненні податкових розрахунків, що визнаються як постійні та тимчасові різниці і являють собою відстрочені активи або зобов’язання згідно з вимогами П(С)БО 17 “Податок на прибуток”. Запропоновано на перших етапах застосування цього П(С)БО створити алгоритм коригування суми облікового (бухгалтерського) прибутку для визначення прибутку до оподаткування.

На прикладі даних одного з досліджуваних підприємств показано відмінності між відображенням доходів і витрат у бухгалтерському обліку та для цілей здійснення податкових розрахунків. Оскільки на відміну від міжнародної практики досліджувані підприємства не мають стандартних форм розрахунку для узгодження даних податкових розрахунків і фінансового обліку доходів і витрат, запропоновано шляхи вирішення питання узгодженості бухгалтерського обліку та податкових розрахунків.

У розділі 2 “Облік доходів і результатів діяльності підприємств харчової промисловості” досліджено методику й практику бухгалтерського обліку доходів і результатів діяльності, розкрито особливості організації та здійснення податкових розрахунків валових доходів і валових витрат на досліджуваних підприємствах. У результаті з’ясування змісту інформації, для накопичення якої призначено рахунки класу 7 “Доходи і результати діяльності”, запропоновано внести зміни до класифікації видів діяльності та структури рахунків цього класу (таблиця).

Таблиця

Назва й структура рахунків класу 7 “Доходи і результати діяльності”

згідно з Планом рахунків і пропозиціями автора

Назва рахунку (субрахунку)

згідно з Планом рахунків | згідно з пропозиціями

70 “Доходи від реалізації” | 70 “Доходи від реалізації”

71 “Інший операційний дохід”71 “Інший операційний дохід”

72 “Дохід від участі в капіталі” | 72 “Дохід від участі в капіталі”

73 “Інші фінансові доходи” | 73 “Доходи від фінансових операцій”

74 “Інші доходи” | 74 “Доходи від інших видів діяльності”

75 “Надзвичайні доходи” | 75 “Доходи від надзвичайних подій”

76 “Страхові платежі” | 76 “Страхові платежі”

79 “Фінансові результати” | 79 “Фінансові результати”

791 “Результат основної діяльності”791 “Результат операційної діяльності”

792 “Результат фінансових операцій” | 792 “Результат фінансових операцій”

793 “Результат іншої звичайної діяльності” | 793 “Результат іншої звичайної діяльності”

794 “Результат надзвичайних подій” | 794 “Результат надзвичайних подій”

На основі цих пропозицій було сформульовано єдиний підхід для складання й подання форм фінансової звітності щодо застосування понять операційної, звичайної, фінансової діяльності підприємства і надзвичайних подій, з безпосередньою відповідністю їх до рекомендацій структури рахунків бухгалтерського обліку фінансових результатів діяльності. Застосування цього підходу дасть змогу більш повно задовольнити потреби фінансового та управлінського обліку, а також отримувати інформацію про результати діяльності підприємства в розрізі окремих її видів.

Урахування наведених вище пропозицій, а також особливостей здійснення на досліджуваних підприємствах операцій з обліку реалізації готової продукції та товарів дало змогу скласти бухгалтерські записи з обліку доходів і результатів від інших видів діяльності із застосуванням уточненої кореспонденції рахунків. З’ясовано, що найбільший дохід підприємства харчової промисловості отримують від основної діяльності, а саме від реалізації виготовленої продукції, з якою пов’язані витрати на її виробництво та збут.

Для спрощення роботи бухгалтерських служб на досліджуваних підприємствах при складанні звіту запропоновано використовувати джерела інформації та порядок заповнення рядків Звіту про фінансові результати з оборотами по рахунках бухгалтерського обліку.

Оскільки існуюча назва статті форми № 2 “Чистий дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)” (рядок 035) обумовлює неправильне тлумачення поняття чистого доходу від реалізації продукції, що підтверджено практикою роботи бухгалтерів на досліджуваних підприємствах, запропоновано її змінити на “Дохід (виручка) від реалізації за мінусом вирахувань з доходу”.

Виходячи із раніше наданих пропозицій щодо застосування схеми рахунків класу 7 “Доходи і результати діяльності”, запропоновано змінити назву статті “Інші доходи” (рядок 130) у Звіті про фінансові результати (форма №2). Її рекомендовано викласти у такій редакції: “Доходи від інших видів діяльності”. Крім того, за статтею “Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)” (рядок 010) Звіту доцільно було б конкретизувати дохід від основної операційної діяльності. Це дасть можливість засновникам підприємства окреслити пріоритетний напрям діяльності, оскільки для визначення економічної вигоди підприємства, що виникає в процесі його діяльності, потрібно знати, який вид діяльності сприяє найвигіднішому припливу власного капіталу. Для цілей контролю визначення суми податку на прибуток запропоновано ввести до Звіту такі статті: “Відстрочені податкові активи” (рядок 170.1) та “Відстрочені податкові зобов’язання” (рядок 170.2), що сприятиме накопиченню інформації про суму податку на прибуток, який підлягає сплаті або відшкодуванню в наступних періодах.

Результат, визначений за правилами податкових розрахунків, не є тотожним бухгалтерському, оскільки частина “податкових” доходів може бути пов’язана з діяльністю минулих періодів, що абсолютно неприпустимо з погляду бухгалтерського обліку, оскільки суперечить принципу відповідності доходів і витрат. Згідно із Законом України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” “бухгалтерський облік є обов’язковим видом обліку на підприємстві”, а “фінансова, податкова... звітність ґрунтується на даних бухгалтерського обліку”.

Висвітлено основні відмінності визначення прибутку в бухгалтерському обліку та сум валових доходів і валових витрат, що отримані у результаті податкових розрахунків. З огляду на те, що підприємствам дозволено запроваджувати тільки аналітичні рахунки другого порядку, рекомендовано відкрити на досліджуваних підприємствах до затверджених синтетичних рахунків необхідні субрахунки, а саме: 978 “Валові витрати і 747 “Валові доходи”.

За результатами дослідження, проведеного з метою визначення пріоритетного виду господарської діяльності та напряму отримання валового доходу на підприємствах, запропоновано в Декларації з податку на прибуток виділити окремим рядком “Дохід від продажу готової продукції” (код рядка 01 А), бо з інформації, що наводять у рядку 01.1 “Дохід від продажу товарів (робіт, послуг)”, не зрозуміло суті основного виду діяльності підприємства, тобто чи займається воно виробничою чи винятково посередницькою діяльністю. Назву рядка 01.6 “Інші доходи” запропоновано замінити відповідно до наданих у дисертації рекомендацій на “Доходи від інших видів діяльності”.

Розглянуто порядок визначення на досліджуваних підприємствах оподатковуваного прибутку та особливості застосування різних методів списання запасів і матеріалів на витрати виходячи з рівня їхньої прибутковості.

Дослідження загальних підходів до автоматизації бухгалтерського обліку підприємства дало змогу запропонувати шляхи вирішення проблеми щодо автоматизації обліку фінансових результатів діяльності підприємства. З’ясовано, що основні проблеми автоматизації обліку доходів і результатів діяльності стосуються в основному організації аналітичного обліку, можливості застосування різних методик визначення фінансових результатів за різними видами діяльності, формування необхідної звітності для потреб управління, конфіденційності інформації тощо. Для вирішення цієї проблеми рекомендовано організацію аналітичного обліку доходів і результатів діяльності, формування різних форм звітності, інтеграцію різних видів обліку.

У розділі 3 “Організаційно-методичні аспекти контролю доходів і результатів діяльності підприємств” досліджено основні напрями організації та методики зовнішнього й внутрішнього контролю доходів і результатів діяльності підприємств харчової промисловості, а також основні прийоми документального контролю з огляду на те, що перевірка доходів і результатів діяльності на досліджуваних підприємствах потребує застосування певних прийомів контролю і методів дослідження облікової інформації, визначення доходів і результатів, їх зіставлення з показниками витрат та обґрунтування сум доходів на основі розрахункових даних.

З’ясовано, що під час ревізії насамперед потрібно вивчити об’єкти діяльності, які формують доходи від операційної, інвестиційної, фінансової діяльності та надзвичайні доходи. Визначено основні процедури перевірки даних про облік доходу від реалізації продукції, а також операції, що потребують обов’язкового підтвердження з огляду на мету ревізії. Виділено основні групи рахунків, на яких досліджувані підприємства мають вести облік доходу від звичайної діяльності. Досліджено джерела інформації про доходи, які не пов’язані з операційною та фінансовою діяльністю, а виникають в процесі звичайної діяльності підприємства, а також те, як ведеться їх облік на рахунку 74 “Інші доходи”. Особливу увагу приділено перевірці надзвичайних доходів.

Визначені основні методи, за допомогою яких здійснюється контроль правильності й обґрунтованості відображення фінансових результатів від операційної діяльності. Наведений докладний розгляд процедур перевірки формування фінансо-вих результатів від операційної діяльності, результатів фінансової та інвестиційної діяльності, а також досліджені контрольні процедури і джерела інформації при здійсненні контролю фінансових результатів від надзвичайних подій.

Зважаючи на те, що в системі податкового контролю важливе місце займає перевірка сплати податку на прибуток, досліджено порядок здійснення органами ДПІ контролю за своєчасністю та повнотою сплати податку на прибуток на досліджуваних підприємствах.

Висвітлено порядок проведення документальної невиїзної перевірки податкової звітності (Декларації з податку на прибуток), яка здійснюється відповідно до Законів України “Про оподаткування прибутку підприємств” та “Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами”.

Однією із форм контролю визначення суми податку на прибуток і правильності відображення валових доходів та валових витрат у Декларації з податку на прибуток підприємства є кабінетний аудит. У роботі розглянуто процедури кабінетного аудиту. З’ясовано, що аналіз доходів і витрат суб’єктів підприємницької діяльності є найпоширенішим методом отримання інформації про діяльність платника податків. При цьому найбільша увага приділяється тим витратним статтям, які можна відстежити без участі платника податків (зі сторонніх джерел) або точно звірити надані ним дані з даними сторонніх суб’єктів господарювання.

Запропоновано порядок виправлення самостійно виявлених помилок у Декларації з податку на прибуток, яким слід керуватись при виправленні помилок з метою уникнення штрафних санкцій та донарахувань з боку контролюючих органів (рисунок).

З’ясовано, що внутрішньогосподарський контроль доходів і результатів діяльності підприємств є найважливішим напрямом контролю, оскільки дає змогу оперативно дізнатися, які напрями діяльності підприємства є найефективнішими та перспективними, а отже, відповідно скоригувати дії керівництва, спрямувавши їх на використання сприятливих можливостей.

Для здійснення перевірки фінансових результатів діяльності підприємств запропоновано використовувати план проведення внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності підприємств, який передбачає заплановані види робіт і порядок здійснення аудиторських процедур. Для забезпечення порівнянності даних бухгалтерського обліку та податкових розрахунків щодо валових витрат рекомендовано до рахунків класу 9 “Витрати діяльності” і 23 “Виробництво” відкрити рахунки аналітичного обліку. Це забезпечить деталізацію про суми даних у бухгалтерському обліку, що не входять до складу валових витрат.

У процесі дослідження з’ясовано, що внутрішній контроль доходів і результатів діяльності підприємств має бути спрямований на оцінку законності, достовірності та ефективності здійснення такої діяльності. Саме звідси випливає спрямованість контрольних процедур вивчення операцій з обліку доходів і результатів діяльності на попередження неефективного використання отриманих коштів, безгосподарності та марнотратства.

Рисунок. Порядок самостійного виправлення помилок у Декларації з податку на прибуток

Примітка: 1. Закон України „Про оподаткування прибутку підприємств” від 22.05.97 р. №283/97 ВР (із змінами та доповненнями).

ВИСНОВКИ

У дисертації висвітлено теоретичне узагальнення й запропоновано новий підхід до вирішення наукового завдання, який полягає в дослідженні та розробці науково-методичних та практичних рекомендацій з удосконалення обліку й контролю доходів і результатів діяльності підприємств харчової промисловості. Отримані результати свідчать про досягнення поставленої мети і дають можливість зробити низку висновків і пропозицій.

1. Ринкові відносини в Україні логічно пов’язані з якісно новими підходами до системи управління як на макро, так і на мікрорівні підприємства. Функціонування кожного суб’єкта економіки можливе лише при наявності достовірної та об’єктивної інформації про фактичні результати його діяльності, яку забезпечує бухгалтерський облік. Тому реформування бухгалтерського обліку, орієнтоване на ринкові перетворення, зумовлює необхідність перегляду методології формування доходів і результатів діяльності господарюючих суб’єктів.

Характеристика ролі прибутку та визначення його впливу на розвиток економічних процесів дають змогу розкрити суть поняття результатів діяльності досліджуваних підприємств, а також критично оцінити основні групи теорій прибутку. На основі цього в роботі викладено власну думку щодо визначення сутності прибутку, визначено різні види прибутку та наведено характеристику їхнього змісту.

2. За результатами дослідження діяльності підприємств харчової промисловості Городнянського району Чернігівської області охарактеризовано основні тенденції розвитку галузі та риси діяльності досліджуваних підприємств. З’ясовано, що починаючи з 2004 року в харчовій промисловості суттєво зросли обсяги виробництва (зокрема, у молочній промисловості). В аналізованому періоді на деяких досліджуваних підприємствах з метою збільшення ринку збуту, підвищення якості продукції та збільшення доходу від основного виду діяльності введено в експлуатацію нову подову піч (СП “Виробничо-торгівельне об’єднання”), впроваджено інвестиційний проект зі створення дільниці по виробництву твердих та плавлених сирів (ЗАТ “Городнянський маслозавод”).

Розглянуто критерії та умови визнання доходу відповідно до національного П(С)БО 15 “Дохід” та міжнародного МСФЗ 18 “Дохід” стандартів. Здійснено класифікацію доходів залежно від виду діяльності, вивчено склад доходів досліджуваних підприємств і наведено схему їх класифікації. Обґрунтовано доцільність використання чіткого розподілу доходів, витрат і фінансових результатів за видами діяльності для складання форми № 2 “Звіт про фінансові результати”, що забезпечує узгодженість із іншими формами фінансової звітності. Досліджено відмінність у підходах до визнання доходів у бухгалтерському обліку і валових доходів для здійснення податкових розрахунків, а також суттєві відмінності між сумами визнаних витрат у бухгалтерському обліку і валових витрат з метою оподаткування. Оскільки на відміну від міжнародної практики досліджувані підприємства не мають стандартних форм розрахунку для узгодження даних податкових розрахунків і фінансового обліку витрат, а також доходів запропоновано шляхи вирішення питання узгодженості бухгалтерського обліку і податкових розрахунків.

3. За результатами дослідження характеристики рахунків класу 7 “Доходи і результати діяльності” запропоновано дещо змінити класифікацію видів діяльності і перебудувати рахунки цього класу. На основі таких пропозицій формується єдиний підхід для складання й подання всіх форм звітності щодо використання понять “операційної”, “звичайної”, “фінансової” діяльності підприємства і “надзвичайних подій”, з безпосередньою відповідністю їх з рекомендаціями щодо структури рахунків обліку фінансових результатів діяльності. Рекомендації дадуть змогу більш повно задовольнити потреби різних користувачів стосовно отримання інформації про результативність діяльності підприємства в розрізі окремих її видів.

Для спрощення роботи бухгалтерів досліджуваних підприємств при заповненні рядків Звіту про фінансові результати (форма № 2) рекомендовано скористатися даними бухгалтерського обліку, систематизованими у певній послідовності за джерелами інформації та порядком заповнення Звіту. Запропоновано змінити назву статті форми № 2 “Чистий дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)” (рядок 035) на “Дохід (виручка) від реалізації за мінусом вирахувань з доходу”, оскільки існуюча назва статті обумовлює неточне тлумачення поняття чистого доходу від реалізації продукції, що підтверджено практикою роботи бухгалтерів на досліджуваних підприємствах.

4. На основі проведених досліджень щодо застосування схеми рахунків класу 7 “Доходи і результати діяльності” запропоновано змінити назву статті “Інші доходи” (рядок 130) на “Доходи від інших видів діяльності”. У звіті про фінансові результати (форма № 2) в статті “Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)” (рядок 010) доцільно було б конкретизувати дохід від основної операційної діяльності, що дасть можливість засновникам підприємства визначити пріоритетний напрям його діяльності. З метою контролю визначення суми податку на прибуток запропоновано додати до Звіту такі статті: “Відстрочені податкові активи” (рядок 170.1) і “Відстрочені податкові зобов’язання” (рядок 170.2), що забезпечить відстеження суми податку на прибуток, який підлягає сплаті або відшкодуванню в наступних періодах.

5. Проаналізовано основні відмінності визначення прибутку в бухгалтерському обліку та сум валових доходів і валових витрат за податковими розрахунками. Враховуючи, що підприємству дозволено запроваджувати тільки додаткові субрахунки, рекомендовано скористатися правом введення інших необхідних субрахунків до затверджених синтетичних рахунків. Зокрема, валові витрати враховувати на окремому субрахунку 978 “Валові витрати” у складі синтетичного рахунку 97 “Інші витрати”, а валові доходи – на субрахунку 747 “Валові доходи” синтетичного рахунку 74 “Інші доходи”.

У результаті проведеного дослідження з метою визначення пріоритетного виду господарської діяльності та напряму отримання валового доходу на підприємствах запропоновано в Декларації з податку на прибуток виділити окремим рядком “Дохід від продажу готової продукції” (рядок 01 А). Оскільки рядок 01.1 “Дохід від продажу товарів (робіт, послуг)” не розкриває суті основного виду діяльності підприємств, адже не зрозуміло, чи підприємство займається виробництвом, чи винятково посередницькою діяльністю. А назву рядка 01.6 “Інші доходи” запропоновано замінити відповідно до наданих рекомендацій у дисертації на “Доходи від інших видів діяльності”.

6. З’ясовано, що основні проблеми автоматизації обліку доходів і результатів діяльності лежать у площині організації аналітичного обліку, можливості застосування різних методик визначення фінансових результатів за різними видами діяльності, формування необхідної звітності для потреб управління, конфіденційності інформації тощо. Запропоновані шляхи вирішення цієї проблеми, а саме: організація аналітичного обліку фінансових результатів діяльності; формування різних форм звітності; інтеграція різних видів обліку.

7. Досліджено основні прийоми документального контролю, оскільки перевірка доходів і результатів діяльності підприємства потребує застосування певних методичних прийомів контролю та методів дослідження облікової інформації, визначення доходів і результатів, їх зіставлення з витратами та обґрунтування доходів на основі розрахунково-економічних розрахунків. З’ясовано, що під час ревізії насамперед слід вивчити об’єкти діяльності, які формують доходи від операційної, інвестиційної, фінансової діяльності та надзвичайні доходи. Відповідно визначено основні процедури перевірки обліку доходів від різних видів діяльності, а також операції, які потребують обов’язкового підтвердження.

8. Важливе місце в системі податкового контролю займає перевірка сплати податку на прибуток господарюючих суб’єктів. Досліджено, як здійснюється контроль за своєчасністю та повнотою сплати податку на прибуток на досліджуваних підприємствах Державною податковою інспекцією. Висвітлено порядок проведення документальної невиїзної перевірки податкової звітності (Декларації з податку на прибуток), яка здійснюється за Законами України “Про оподаткування прибутку підприємств” та “Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами”. Одним із видів контролю визначення суми податку на прибуток та правильності відображення валових доходів і валових витрат у Декларації з податку на прибуток підприємства є кабінетний аудит. Розглянуто процедури кабінетного аудиту.

9. З’ясовано, що внутрішньогосподарський контроль доходів і результатів діяльності підприємств є найважливішим напрямом контролю, оскільки дає змогу оперативно дізнатися, які напрями діяльності підприємства є найефективнішими та перспективними, а відповідно до цього скоригувати дії керівництва, спрямувавши їх на використання сприятливих можливостей. Визначені основні завдання та етапи внутрішнього аудиту реалізації доходів і результатів діяльності досліджуваних підприємств.

Для перевірки відповідності показників податкових розрахунків валових доходів запропоновано скористатися таблицею, в основу якої покладено дані Головної книги досліджуваного підприємства – СП “Виробничо-торгівельне об’єднання”. Для забезпечення порівнянності даних бухгалтерського обліку та податкових розрахунків валових витрат рекомендовано до рахунків обліку витрат класу рахунків 9 “Витрати діяльності” і до рахунку 23 “Виробництво” ввести аналітичні рахунки, що дало б змогу накопичувати суми, які не входять до складу валових витрат.

Впровадження наведених вище рекомендацій у практичну діяльність дасть можливість підприємствам удосконалити процес обліку доходів і результатів діяльності та сприятиме підвищенню оперативності й ефективності контролю їх достовірності.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

Статті у наукових фахових виданнях:

1. Ломонос М.В. (Ломонос-Чанкселіані М.В.). Проблемні аспекти податкового обліку валових витрат і валових доходів // Економіка: проблеми теорії та практики. Зб. наук. праць. Вип. 147. – Дніпропетровськ: ДНУ, 2002. – С. 49 - 53. – 0,3 д. а.

2. Ломонос М.В. (Ломонос-Чанкселіані М.В.). Особливості організації і методики кабінетного аудиту // Економіка та підприємництво: Зб. наук. праць молодих учених та аспірантів. Вип. 14 / Відп. ред. С.І. Дем’яненко. – К.: КНЕУ, 2005. – С. 158 - 163. – 0,45 д. а.

3. Ломонос-Чанкселіані М.В. Особливості автоматизації обліку доходів і результатів діяльності підприємств // Науковий вісник Державної академії статистики, обліку та аудиту: Зб. наук. праць. Вип. 3 (12). – К.: Держкомстат України, 2006. – С. 40 - 45 – 0,3 д. а.

Публікації в інших виданнях:

4. Ломонос М.В. (Ломонос-Чанкселіані М.В.). Напрямки покращення роботи податкових органів з перевірки платників податку на прибуток // Ринкова трансформація економіки: стан, проблеми, перспективи. Матеріали Всеукр. наук. конф. студентів, магістрів та аспірантів: У 2-х т. – Т.2. – Харків: ІАЕ УААН, 2003. – С. 244-246. – 0,2 д. а.

5. Ломонос М.В. (Ломонос-Чанкселіані М.В.). Методика викладання дисципліни “Аудит” для необлікових спеціальностей // Методичні та практичні аспекти застосування та розвитку системи контролю знань в університеті. Матеріали науково-методичної конференції: м. Київ, 26 січня – 3 лютого 2004 р. – К.: КНЕУ, 2004. – С. 304 - 305 (0,12 д. а.).

6. Ломонос М.В. (Ломонос-Чанкселіані М.В.). Проблеми визнання доходів і результатів діяльності підприємств // Зб. наук. праць Першої Всеукраїнської науково-практичної конференції. Економічний і соціальний розвиток України в ХХІ столітті, 26-27 лютого