НАЦІОНАЛЬНИЙ АГРАРНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

Сагайдак Роман Анатолійович

УДК 631.115.1:332.025:631.15

ВНУТРІШНІЙ КОНТРОЛЬ В УПРАВЛІННІ СІЛЬСЬКОГОСПОДАРСЬКИМИ ПІДПРИЄМСТВАМИ

08.00.09 – бухгалтерський облік, аналіз та аудит

(за видами економічної діяльності)

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Київ – 2008

Дисертацією є рукопис

Робота виконана в Державному вищому навчальному закладі «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» Міністерства освіти і науки України

Науковий керівник – кандидат економічних наук, доцент

Коцупатрий Михайло Миколайович,

Державний вищий навчальний заклад

«Київський національний економічний

університет імені Вадима Гетьмана»,

декан факультету економіки АПК

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор

Рудницький Василь Степанович,

Львівська комерційна академія Укоопспілки,

завідувач кафедри аудиту

кандидат економічних наук, професор

Шатковська Людмила Станіславівна,

Національний аграрний університет,

професор кафедри аудиту

Захист відбудеться «17» квітня 2008 р. о 14 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради К 26.004.01 у Національному агарному університеті за адресою: 03041, м. Київ – 41, вул. Героїв Оборони, 15, навчальний корпус 3, аудиторія 65

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Національного аграрного університету за адресою: 03041, м. Київ – 41, вул. Героїв Оборони, 13, навчальний корпус 4, к. 28

Автореферат розісланий «12» березня 2008 р.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради Т.І. Балановська

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Перехід економіки до ринкових умов господарювання обумовив потребу реформування аграрних підприємств на приватних засадах. Трансформування підприємств сільського господарства привело не тільки до зміни форм власності, а й суттєво вплинуло на систему взаємовідносин їх з бюджетом та позабюджетними фондами, методи управління виробництвом, здійснення контрольних процедур за діяльністю суб’єктів аграрного сектора економіки.

В сучасних умовах значно ослаблено функції державного фінансового контролю за діяльністю сільськогосподарських підприємств, які обмежуються контролем за сплатою податків, використанням бюджетних коштів, що виділяються державою сільськогосподарським товаровиробникам, та контролем діяльності підприємств за завданнями правоохоронних органів. Триває тенденція до зниження ролі внутрішнього контролю як важливого чинника впливу на прийняття ефективних управлінських рішень у галузі.

Функціонування нових організаційно-правових форм господарювання на основі приватної власності викликає необхідність посилення контролю за діяльністю підприємств як з боку держави, так і з боку власників та трудових колективів. Традиційні форми й методи контролю діяльності підприємств, сформовані в умовах застосування адміністративних методів управління економікою країни, в сучасних умовах потребують подальшого вдосконалення з метою гармонізації системи контролю на макро- та мікрорівнях.

Актуальним і проблематичним для сільськогосподарських підприємств є впровадження ефективного внутрішньогосподарського контролю. Якщо в товариствах з обмеженою відповідальністю, акціонерних товариствах та сільськогосподарських виробничих кооперативах законодавством передбачено створення ревізійних комісій, які здійснюють внутрішньогосподарський контроль за господарською діяльністю цих підприємств, то в інших видах аграрних підприємств вони не передбачені. Тому пошук нових форм і методів контролю для сільськогосподарських підприємств є назрілим і надзвичайно актуальним питанням.

Значний вклад у становлення та розвиток контролю зробили відомі вітчизняні та зарубіжні вчені-економісти В.Д. Андрєєв, Е.А. Аренс, М.Ф. Базась, І.А. Бєлобжецький, М.Т. Білуха, А.В. Бодюк, В.В. Бурцев, Ф.Ф. Бутинець, Б. І. Валуєв, П.І. Гайдуцький, З.В. Гуцайлюк, Г.М. Давидов, Н.І. Дорош, В.М. Жук, Є.В. Калюга, Є.А. Кочерін, М.М. Коцупатрий, М.В. Кужельний, А. М. Кузьмінський, Л.В. Нападовська, О.А. Петрик, І.І. Пилипенко, В.С. Рудницький, В.Я. Савченко, В.В. Сопко, І.Б. Стефанюк, Л.К. Сук, Б.Ф. Усач, Л.С. Шатковська, В.О. Шевчук, А.Д. Шеремет, О.А. Шпіг, М.Я. Штейнман та ін.

Відзначаючи цінність результатів досліджень названих авторів та досягнення сучасної контрольно-ревізійної думки, слід зауважити, що залишаються невирішеними низка суттєвих теоретико-методичних питань, які не набули належного висвітлення і потребують більш докладного дослідження. До таких питань слід віднести визначення місця контролю в системі управління сільськогосподарськими підприємствами, запровадження аудиту як важливої форми внутрішнього і зовнішнього контролю, особливості організації й методики контролю за використанням земельних і майнових паїв у реформованих сільськогосподарських підприємствах.

Занепад контролю в країні в 90-х роках минулого століття став одним із чинників зниження темпів зростання як економіки України в цілому, так і аграрного сектора зокрема.

Важливість зазначених проблем та необхідність їх теоретичного дослідження і практичного обґрунтування з урахуванням змін у розвитку економічних відносин зумовили актуальність і вибір теми дисертаційної роботи.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційне дослідження виконано згідно з планом науково-дослідних робіт Київського національного економічного університету імені Вадима Гетьмана “Удосконалення обліку і контролю в галузях агропромислового комплексу” (номер державної реєстрації 0101U002947).

У межах наукової програми автором виконано дослідження, пов’язані з удосконаленням методики й організації внутрішньогосподарського та відомчого контролю в аграрному секторі АПК.

Мета та завдання дисертаційної роботи. Метою дослідження є обґрунтування теоретичних положень і розробка рекомендацій, спрямованих на вдосконалення організації й методики відомчого і внутрішньогосподарського контролю в аграрному секторі економіки України.

Для досягнення поставленої мети в дисертації передбачено вирішити такі завдання:

- обґрунтувати напрями розвитку внутрішнього контролю в аграрному секторі АПК, уточнити економіко-правову сутність відомчого і внутрішньогосподарського контролю та особливості його здійснення в аграрних підприємствах різних форм власності;

- узагальнити та систематизувати об’єкти і суб’єкти внутрішнього контролю в реформованих сільськогосподарських підприємствах;

- виявити й виокремити класифікаційні ознаки, за якими можна виділити види і форми контролю діяльності сільськогосподарських підприємств;

- проаналізувати та визначити оптимальні організаційні форми і методичні прийоми відомчого та внутрішньогосподарського контролю на основі вітчизняного та зарубіжного досвіду;

- уточнити сутність та механізм проведення ревізії як основної форми контролю;

- узагальнити досвід застосування внутрішнього аудиту в підприємствах аграрного бізнесу та обґрунтувати напрями його розвитку в галузі;

- виявити й виокремити специфічні об’єкти внутрішнього контролю в реформованих сільськогосподарських підприємствах з метою організації ефективного контролю за використанням майнових та земельних паїв в аграрній сфері економіки;

- виявити й обґрунтувати напрями реформування роботи органів відомчого контролю в аграрних підприємствах.

- виокремити і доповнити принципи фінансово-господарського контролю, які посилювали б його зв’язок з управлінськими процесами.

Об’єктом дослідження є діяльність системи внутрішнього контролю в сільськогосподарських підприємствах та її складові.

Предметом дослідження є теоретико-методологічні засади, методика та організація внутрішнього контролю в сільськогосподарських підприємствах.

Методи дослідження. Теоретичною та методологічною базою дослідження є системний підхід до вивчення явищ і процесів господарської діяльності, діалектичний метод наукового пізнання. Методологія дисертаційного дослідження ґрунтується на наукових розробках вітчизняних і зарубіжних учених з організації та методики проведення контролю, законодавчих і нормативно-правових актах, які регламентують порядок його здійснення.

Пізнання об’єкта дисертаційної роботи ґрунтується на системному підході, відповідно до якого контролююча система та управління розглянуті в нерозривному зв’язку і розвитку. Для дослідження суті й призначення внутрішнього контролю були застосовані методи наукового абстрагування та синтезу. В процесі написання дисертації були використані методи наукового узагальнення, діалектичний, історичний і системний підходи при вивченні становлення й розвитку контролю. При дослідженні організації внутрішньогосподарського контролю використовувався спосіб анкетування. Методи індукції та дедукції застосовувалися при вивченні проблем розвитку внутрішнього контролю; порівняння, статистичне спостереження – при здійсненні оцінки внутрішнього контролю в сільськогосподарських підприємствах; системний і комплексний аналіз – при визначенні пріоритетних напрямів внутрішнього контролю в аграрних підприємствах; методичні прийоми фінансово-господарського контролю – при дослідженні методики відомчого контролю в сільськогосподарських підприємствах та розробці пропозицій, спрямованих на його вдосконалення.

Інформаційною базою дослідження є цивільне та господарське законодавство, нормативні документи державних органів управління, нормативно-правові акти з бухгалтерського обліку, ревізії, аудиту, фінансова та статистична звітність підприємств АПК, статистична звітність контрольно-ревізійних відділів відомчого контролю, Головного управління агропромислового розвитку Тернопільської області, матеріали перевірок діяльності сільськогосподарських підприємств, проведених органами Головного контрольно-ревізійного управління, Державної податкової адміністрації, Державного казначейства, офіційні матеріали міжнародних організацій, авторські розробки з проблеми дослідження, а також монографічна література, наукові статті вітчизняних і зарубіжних учених у періодичних виданнях з бухгалтерського обліку, ревізії, аудиту, економічної теорії, менеджменту, довідково-інформаційні видання, матеріали науково-практичних конференцій.

Наукова новизна одержаних результатів дослідження полягає в обґрунтуванні теоретичних положень та нових методичних підходів до організації й методики проведення відомчого і внутрішньогосподарського контролю в аграрних підприємствах, що дасть змогу підвищити ефективність його здійснення. Найбільш суттєві результати, які становлять наукову новизну, характеризуються такими положеннями:

вперше:

- виокремлено специфічні об’єкти внутрішнього контролю в реформованих сільськогосподарських підприємствах – майнові й земельні відносини та запропоновано методику їх контролю, що дає змогу ефективно контролювати їх власниками та орендарями (С.12–13) ;

- запропоновано Положення про ревізійну комісію товариства з обмеженою відповідальністю для сільськогосподарських товариств з обмеженою відповідальністю та Положення про внутрішній аудит для приватних сільськогосподарських підприємств як основні внутрішні нормативно-правові документи з регулювання внутрішньогосподарського контролю підприємств аграрного сектора АПК (С.11);

внесено пропозиції щодо удосконалення:

- класифікації видів контролю за логічно-організаційною ознакою, що дає змогу враховувати особливості використання методичних прийомів при здійсненні відомчого і внутрішньогосподарського контролю (С. 7);

- змісту й визначення поняття “ревізія”, яке полягає в тому, що ревізія – це форма наступного фінансово-господарського контролю за діяльністю суб’єктів господарювання, що здійснюється відповідними органами контролю з метою виявлення та запобігання неефективного, нераціонального використання коштів та матеріальних ресурсів (С.14);

- системи суб’єктів внутрішньогосподарського контролю виходячи із організаційно-правових форм господарювання в аграрному секторі АПК та їх форм власності. Запропоновані для впровадження спеціалізовані органи внутрішньогосподарського контролю для сільськогосподарських підприємств з різними організаційно-правовими формами власності дадуть змогу конкретизувати напрями контрольно-ревізійної роботи та підвищити її ефективність (С.10–11);

- організації й методики проведення відомчого контролю як важливого інструменту контролю за діяльністю сільськогосподарських підприємств з державною формою власності та за використанням бюджетних коштів аграрними підприємствами усіх форм власності (С. 8 – 9);

- системи організаційних форм внутрішньогосподарського контролю в сільськогосподарських підприємствах. Впровадження внутрішнього аудиту в практику діяльності приватних підприємств сприятиме уніфікації організаційних форм національного внутрішньогосподарського контролю відповідно до загальноприйнятих зарубіжних форм та підвищить ефективність контролю власника (С.14);

набули подальшого розвитку:

- принципи фінансово-господарського контролю, що підсилить взаємозв’язок контролю з процесами прийняття управлінських рішень, позитивно вплине на підвищення ефективності системи управління підприємствами (С. 7);

- організаційно-методичні процедури при здійсненні відомчого і внутрішньогосподарського контролю. Використання запропонованих процедур при контролі розрахунків за майнові та земельні паї унеможливить приховування орендарями зловживань, пов’язаних із майном (С.13);

- механізм підвищення ефективності роботи органів відомчого контролю, який передбачає створення повноправних контрольно-ревізійних служб; раціональне використання робочого часу ревізорів, застосування в їхній роботі найбільш ефективних методичних прийомів контролю; систематичне проведення ревізій і перевірок, вдосконалення організаційного й методичного їх забезпечення. Такі заходи сприятимуть посиленню ролі органів відомчого контролю в збереженні власності та прийнятті ефективних управлінських рішень (С.12).

Практичне значення одержаних результатів полягає у визначенні основних напрямів і розробці конкретних рекомендацій з удосконалення організації та методики проведення відомчого і внутрішньогосподарського контролю, в забезпеченні можливості застосування розроблених пропозицій органами відомчого контролю та контрольно-ревізійними підрозділами сільськогосподарських підприємств.

Одержані результати в сукупності створюють об’єктивні умови для підвищення ролі контролю за збереженням власності та прийняття ефективних управлінських рішень.

Окремі результати дисертаційного дослідження впроваджено в практичну діяльність органів відомчого контролю Тернопільської області, що підтверджується довідкою Головного управління агропромислового розвитку Тернопільської облдержадміністрації № 10-4/25-14 від 25 січня 2007 р. Запропоновані в дисертаційній роботі Положення про ревізійну комісію та рекомендації щодо вдосконалення контрольно-ревізійної роботи використовуються в діяльності ТОВ «Сидорівський бровар» (довідка № 11 від 26 січня 2007р.), Положення про внутрішній аудит – у приватному агропромисловому підприємстві “Воля–2000” Гусятинського району Тернопільської області (довідка № 20 від 19 січня 2007 р.).

Результати дисертаційної роботи застосовують у навчальному процесі Чортківського інституту підприємництва і бізнесу Тернопільського національного економічного університету при викладанні дисциплін “Контроль і ревізія”, “Організація і методика аудиту” (довідка № 35 від 24 січня 2007 р.).

Особистий внесок здобувача. Дисертаційна робота є самостійно виконаним науковим дослідженням. Основні положення, результати, висновки та рекомендації, що містяться в дисертаційній роботі, одержано автором самостійно. Особистий внесок автора конкретизовано у списку наукових праць, опублікованих за темою дисертації.

Апробація результатів дисертації. Теоретичні й методичні розробки, викладені в дисертації, дістали схвалення і отримали позитивну оцінку на дев’яти науково-практичних конференціях: “Україна в умовах ринкової трансформації економіки і сучасних форм господарювання” (м. Чортків, ЧІПБ, 12 –13 травня 2002 р.); Міжнародній науково-практичній конференції “Облік, аудит і аналіз: економічна база, стратегія, концепції” (м. Тернопіль, ТАНГ, 28–29 травня 2004 р.); Всеукраїнській науково-практичній конференції “Проблеми пореформеного розвитку агропромислового виробництва та основні напрямки їх розв’язання” (м. Тернопіль, ТДЕУ, 17–18 травня 2005 р.); науково-практичній конференції “Економіка України на початку XXI століття” (м. Чортків, ЧІПБ, 16–17 травня 2005 р.); Міжнародній науково-практичній конференції “Обліково-аналітичні системи суб’єктів господарської діяльності в Україні” (м. Львів, Львівський національний університет ім. І. Франка, 25–26 березня 2005 р.); Міжнародній науково-практичній конференції “Економічний і соціальний розвиток України в XXI столітті: національна ідентичність та тенденції глобалізації” (м. Тернопіль, ТДЕУ, 23–24 лютого 2006 р.); Міжнародній науково-практичній конференції “Становлення та розвиток обліку, контролю і аналізу в Україні” (м. Київ, КНЕУ, 16–17 березня 2006 р.); Міжнародній науково-практичній конференції “Організаційно-економічні інструменти розвитку інтеграційних процесів в агропромисловому виробництві” (м. Тернопіль, ТДЕУ, 18–19 травня 2006 р.); Всеукраїнській науково-практичній конференції “Теоретико-методологічні та практичні аспекти розвитку економіки України” (м. Чортків, ЧІПБ, 23 листопада 2006 р.).

Публікації. За результатами дисертаційного дослідження опубліковано 14 наукових праць загальним обсягом 4,27 друк. арк., з них п’ять одноосібних статей обсягом 2,06 друк. арк. у провідних фахових виданнях і дев’ять тез доповідей обсягом 2, 21 друк. арк.

Структура дисертації. Робота складається із вступу, трьох розділів, висновків, додатків та списку використаних джерел. Основний зміст дисертаційної роботи викладено на 193 сторінках друкованого тексту. Дисертація містить 22 таблиці, 17 рисунків, 14 додатків на 30 сторінках, список використаних джерел із 183 найменувань на 17 сторінках.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ

У вступі обґрунтовано актуальність теми дисертації, визначено мету й завдання дослідження, його об’єкт і предмет, наукову новизну й практичне значення отриманих результатів, окреслено особистий внесок здобувача у вирішенні поставлених завдань, подано відомості щодо апробації отриманих результатів.

У розділі 1 “Теоретичні засади контролю в сільському господарстві” досліджено теоретичні засади і сутність контролю як складової системи управління, встановлено його взаємозв’язок з іншими функціями управління, визначено концептуальні основи здійснення внутрішнього контролю в сільському господарстві.

Ринкові умови господарювання потребують вдосконалення контролю в країні, який би забезпечив прискорення соціально-економічного розвитку, дотримання законності, створення раціональної й ефективної системи господарювання.

Стримуючим чинником поліпшення управління контролем, на наш погляд, є недостатня послідовність у реалізації принципів системного підходу, що проявляється в недосконалості правового регулювання організації та управління контролем, відсутність аналізу результатів і ефективності здійснюваного контролю (це характерно для відомчого й внутрішньогосподарського контролю), належного рівня зв’язків в існуючій системі управління економічним контролем, системи фінансування діяльності органів на рівні позавідомчого, відомчого й внутрішньогосподарського контролю.

Теоретичні і методичні аспекти, мета й завдання контролю не завжди знаходять застосування в практиці управління підприємствами. Мета контролю в системі управління, в широкому розумінні, збігається з метою всієї господарської діяльності та є важливим чинником впливу на економічні й соціальні процеси, які відбуваються в суспільстві. Вона має забезпечити раціональне використання засобів, предметів праці й самої праці у підприємницькій діяльності для одержання прибутку.

Завдання контролю в системі управління не повинні обмежуватися лише констатацією фактів, збором інформації чи іншими суто технічними процедурами, а насамперед, профілактикою і попередженням можливих недоліків чи порушень, а також аналітичними процедурами, включаючи збір та опрацювання інформації для стратегічного планування.

Удосконалення засад організації та методики контролю діяльності підприємств в сучасних умовах потребує розробки нових принципів його здійснення. Такими, на нашу думку, є принципи: підзвітності й відповідальності перед ініціаторами контролю; єдності з управлінськими процесами; прозорості.

Відзначено, що основними критеріями класифікації контролю є класифікація за організаційними формами, залежно від часу здійснення, залежно від суб’єкта контролю, за формами здійснення та за джерелами інформації. Цей перелік необхідно доповнити класифікацією за логічно-організаційною формою. При цьому контроль може бути логічний, технічний, логічно-аналітичний та організаційно-візуальний.

У роботі досліджено систему внутрішнього контролю в аграрному секторі АПК та виявлено чинники, що впливають на зростання його суспільного значення. Дослідження видів і форм внутрішнього контролю дало змогу ідентифікувати суб’єкти зовнішнього й внутрішнього контролю та виокремити його ініціаторів і виконавців.

Класифікація внутрішнього контролю в аграрному секторі АПК за видами і суб’єктами здійснення наведена на рис.1.

Рис.1. Класифікація внутрішнього контролю в аграрному секторі АПК

Низька ефективність роботи спеціалістів відомчого контролю характеризується також сумою відшкодувань винними особами нанесених матеріальних збитків (рис.2). Ці дані свідчать про те, що в переважній більшості випадків ревізори після належного оформлення фактів зловживань передають документи до правоохоронних органів і надалі відсторонені від подальшого контролю за прийнятими правоохоронними органами рішеннями.

Рис.2. Відшкодування винними особами сум нанесених матеріальних збитків за

результатами контролю Головного управління агропромислового розвитку Тернопільської обласної державної адміністрації

На регіональному рівні за допомогою анкетування здійснено аналіз організації перевірки діяльності сільськогосподарських підприємств різними контролюючими органами. Дані анкетування дали змогу дійти висновку про те, що органи Державної контрольно-ревізійної служби та Державної податкової адміністрації здійснюють контроль діяльності суб’єктів господарювання в сільському господарстві за окремими напрямами, однак він є епізодичним і не охоплює всіх аспектів господарсько-фінансової діяльності аграрних підприємств.

Отримані результати дослідження організації внутрішнього контролю діяльності сільськогосподарських підприємств набувають особливого значення для раціональної побудови системи відомчого і внутрішньогосподарського контролю, забезпечення скоординованості контрольних дій та усунення їх дублювання.

У розділі 2 “Стан організації внутрішнього контролю в сільському господарстві та методика його здійснення” досліджено організацію й стан відомчого контролю в сільському господарстві та його місце в системі внутрішнього контролю, а також роль і організаційні форми внутрішньогосподарського контролю в сільськогосподарських підприємствах.

Узагальнивши і систематизувавши точки зору вітчизняних та зарубіжних учених-економістів, дійшли висновку, що внутрішній контроль являє собою організаційну структуру і сукупність методів, способів та прийомів, що використовують суб’єкти, які виражають інтереси держави і власника. Його необхідно розглядати як складову всіх функцій у загальній системі управління.

Проведені дослідження показують, що основні контрольні функції органів відомчого контролю галузі агропромислового комплексу за діяльністю суб’єктів господарювання мають ґрунтуватися на здійсненні ревізій і перевірок, узагальненні їх результатів, розробці заходів, спрямованих на усунення й попередження фінансових порушень. Вони мають передбачати перевірку законного, цільового й ефективного витрачання коштів бюджетів усіх рівнів і державних цільових фондів, збереження майна державних, колективних і приватних підприємств, достовірності бухгалтерського обліку та фінансової звітності, цільового використання й своєчасності повернення валютних кредитів, бюджетних і позабюджетних позик, а також позик і кредитів, гарантованих бюджетними коштами, поповнення дохідної частини бюджетів і державних цільових фондів, дотримання розрахункової дисципліни.

У роботі обґрунтовано необхідність законодавчого визначення місця відомчого контролю в структурі системи АПК, обґрунтування його доцільності та впливу на прийняття ефективних управлінських рішень.

Найбільшу увагу органи відомчого контролю приділяють виявленню фінансових порушень, пов’язаних із використанням бюджетних ресурсів. За рахунок ефективних заходів держави, спрямованих на вдосконалення економічних механізмів державного регулювання аграрної економіки, обсяги прямої бюджетної підтримки сільського господарства щороку зростають, що значною мірою позитивно впливає на фінансовий стан сільськогосподарських підприємств. Відомчий контроль за програмою бюджетної підтримки сільськогосподарських товаровиробників є пріоритетним, і він підтверджується відповідними нормативними актами.

У процесі дослідження обґрунтовано основи організації відомчого контролю, встановлено концепцію його здійснення, що передбачає загальнонаукові і спеціальні методи пізнання, які характеризують відомчий контроль як важливий вид економічного контролю.

За результатами дослідження встановлено, що метод контролю, в тому числі відомчого, має поєднувати різні прийоми та способи вивчення й узагальнення суті явищ, процесів, фактів, які стосуються підприємницької діяльності. Виокремлено методичні прийоми і способи відомчого контролю, що є складовими його методу.

Як показує практика, найбільш поширеними прикладними методами відомчого контролю є документальний і фактичний. У разі їх застосування контролюючий має змогу одержати конкретну, документально підтверджену інформацію про дотримання вимог фінансової дисципліни, стан бухгалтерського обліку, наявність і рух товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів тощо.

Встановлено, що структуризація методів контролю дає можливість розподілити їх на такі групи: логічні (як правило, це є документальний контроль), технічні (інвентаризація, лабораторні аналізи, контрольні заміри тощо), логічно-аналітичні (контрольно-аналітичні прийоми), організаційно-візуальні (спостереження, анкетування).

У системі контролю сільськогосподарських підприємств поряд із загальними методичними прийомами досліджень, що мають універсальне значення, застосовують також спеціальні, властиві лише господарським процесам і операціям у цій галузі економіки. Так, при проведенні контрольних перевірок, які здійснюються в ході технологічного процесу в сільськогосподарському виробництві, виділяють контрольне збирання врожаю, контрольний удій молока та ін.

На основі аналізу сучасного стану організації і методики внутрішньогосподарського контролю обґрунтовано основи його функціонування в аграрних підприємствах з різними формами власності. Система внутрішньогосподарського контролю являє собою сукупність органів контролю, які виконують контрольні процедури в інтересах тих чи інших користувачів економічної інформації за відповідними об’єктами контролю. Розкрито вплив системи внутрішньогосподарського контролю на прийняття ефективних управлінських рішень.

Проаналізувавши позиції вчених-економістів, вважаємо за потрібне внести уточнення в поняття суб’єктів внутрішньогосподарського контролю. На нашу думку, під суб’єктом внутрішньогосподарського контролю підприємства слід вважати власника (учасника) чи працівника підприємства, до функціональних обов’язків якого входить здійснення контрольної діяльності, а саме: контроль за раціональним використанням ресурсів, за виробничим процесом і формуванням їх результатів або здійснення контрольних дій лише на основі відповідних прав (ревізійна комісія, внутрішній аудит тощо). Відповідно до участі суб’єктів у загальній діяльності й у внутрішньогосподарському контролі в підприємстві запропоновано закріпити функції внутрішньогосподарського контролю за відповідними рівнями суб’єктів (табл.1).

Таблиця 1

Ієрархічна побудова суб’єктів внутрішньогосподарського контролю

в сільськогосподарському підприємстві

Суб’єкти внутрішньогосподарського контролю | Можливі функції

1. Суб’єкти внутрішньогосподарського контролю 1-го рівня (учасники (власники) підприємства, спостережна рада, правління) | Виконання загального контролю безпосередньо або за допомогою незалежних експертів (у тому числі зовнішніх аудиторів)

2. Суб’єкти внутрішньогосподарського контролю 2-го рівня (ревізійні комісії, працівники служби внутрішнього аудиту, інвентаризаційна комісія) | Виконання суто контрольних функцій згідно з внутрішніми нормативними документами чи функціональними обов’язками

3. Суб’єкти внутрішньогосподарського контролю 3-го рівня (працівники функціональних служб і відділів) | Виконання контрольних функцій для реалізації своїх посадових обов’язків

4. Суб’єкти внутрішньогосподарського контролю 4-го рівня (робітники) | Виконання контрольних функцій безпосередньо в процесі господарської діяльності

Встановлено, що реформування сільськогосподарських підприємств, а також перехід їх на нові форми власності створили об’єктивні передумови для перегляду форм, методів та функцій органів внутрішньогосподарського контролю, які б відповідали вимогам чинного господарського механізму.

Перебудова господарського механізму в країні потребує вдосконалення всієї системи контролю (в тому числі внутрішньогосподарського), яка має відповідати сучасним умовам господарювання. Насамперед це стосується нормативно-правового забезпечення внутрішньогосподарського контролю в новоутворених сільгосппідприємствах. Проведені дослідження і їх результати засвідчили, що у 90 % новоутворених товариств з обмеженою відповідальністю Гусятинського району Тернопільської області відсутнє Положення про ревізійну комісію товариства, а інші в своїй роботі керуються Положенням про ревізійну комісію колгоспу.

На основі аналізу теоретичних засад та методичних підходів до формування змісту положень про ревізійну комісію в дисертаційній роботі розроблено і рекомендовано сільськогосподарським товариствам з обмеженою відповідальністю типове Положення про ревізійну комісію сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю.

Дослідженням нормативно-правової бази встановлено, що в аграрних приватних підприємствах і фермерських господарствах не передбачено створення ревізійних комісій. Проведеним анкетуванням засвідчено, що господарська діяльність приватних підприємств, особливо великих і середніх, потребує застосування специфічних форм внутрішньогосподарського контролю. Обґрунтовано, що найефективнішим органом такого контролю є служба внутрішнього аудиту. З урахуванням специфіки формування підприємства і форми власності розроблено й рекомендовано приватним агропромисловим підприємствам та фермерським господарствам типове Положення про службу внутрішнього аудиту.

На основі аналізу законодавчого регламентування і діючої практики внутрішньогосподарського контролю в дисертаційній роботі систематизовано та обґрунтовано необхідність запровадження відповідних суб’єктів внутрішньогосподарського контролю для різних видів сільськогосподарських підприємства (табл.2).

Таблиця 2

Суб’єкти внутрішньогосподарського контролю, рекомендовані для різних видів сільськогосподарських підприємств

Суб’єкти контролю | Види підприємств

приватні

підприємства | товариства з обмеженою відповідальністю | фермерські господарства (великі й середні) | фермерські господарства (малі) | сільськогоспо-

дарські кооперативи | акціонерні товариства | міжгосподарські товариства | державні

підприємства

Власники | + | + | + | + | + | + | +

Спостережна рада | +

Правління | + | + | + | +

Ревізійна комісія | + | + | + | +

Служба внутрішнього аудиту | + | +

Керівники і спеціалісти підприємства |

+ |

+ |

+ |

+ |

+ |

+ |

+ |

+

Обліково-економічний і планово-фінансовий відділи, бухгалтерія |

+ |

+ |

+ |

+ |

+ |

+ |

+

Інвентаризаційна комісія | + | + | + | + | + | + | +

Робітники | + | + | + | + | + | + | + | +

Діяльність різних суб’єктів внутрішньогосподарського контролю в сільськогосподарських підприємствах зумовлена вирішенням різноманітних завдань, які поставлені перед ними – контроль за збереженням активів і забезпеченням виконання зобов’язань, забезпечення менеджменту підприємства достовірною та необхідною бізнес-інформацією, а також різним характером залежності та відмінностями в організації роботи.

У дисертації обґрунтовано неоднозначність підходів до визначення органів внутрішньогосподарського контролю сільськогосподарськими підприємствами, що дає можливість кожному суб’єкту господарювання використовувати властиві тільки йому суб’єкти контролю.

У розділі 3 “Удосконалення внутрішнього контролю в сільськогосподарських підприємствах” обґрунтовано напрями вдосконалення організації та методики відомчого і внутрішньогосподарського контролю в аграрному секторі АПК.

Встановлено, що інтеграція України в світове економічне товариство передбачає уніфікацію національних стандартів фінансово-господарського контролю. Законодавче оформлення функціонування єдиних стандартів є обов’язковим і важливим з точки зору виключення дублювання й паралелізму в роботі контрольних органів. Правове забезпечення методологічного аспекту надає легітимності використанню системного підходу до стандартизації контрольної діяльності.

Визначено, що основними напрямами підвищення ефективності роботи органів відомчого контролю в аграрному секторі АПК є: формування повноправних контрольно-ревізійних служб; удосконалення організаційного та методичного забезпечення проведення ревізій; раціональне використання робочого часу ревізорів. Доведено, що контрольно-ревізійні відділи обласних і районних управлінь агропромислового розвитку можуть перейти на нові форми контрольно-ревізійної роботи, однією з яких, що можна запровадити в практику діяльності відомчих ревізорів, може бути адміністративний аудит господарської діяльності державних підприємств АПК за належного законодавчого і нормативно-правового забезпечення. За таких умов організація відомчого контролю підприємств агропромислового комплексу має реалізовуватися за двома напрямами:

ѕ перший – контроль ефективності використання коштів державного бюджету. При цьому ревізори повинні перевіряти дотримання законності, цільового призначення та ефективності використання коштів бюджету, що виділяються підприємствам АПК державою;

ѕ другий – адміністративний аудит, за якого спеціалісти відомчого контролю можуть “супроводжувати” підприємство протягом року з метою попередження неефективного використання матеріальних та фінансових ресурсів підприємства, зловживань та поліпшення фінансового стану підприємства.

Поєднання цих напрямів дає можливість службам відомчого контролю більш ефективно впливати на господарську діяльність сільськогосподарських підприємств.

Одним із найважливіших об’єктів контролю в сільськогосподарських підприємствах у сучасних умовах є перевірка стану оренди земельних і майнових паїв.

Встановлено, що органи внутрішнього контролю не мають законодавчо закріплених повноважень щодо контролю за використанням орендарями взятих в оренду земельних та майнових паїв. Соціальний захист орендодавців у цих умовах фактично відсутній і, як показують дослідження, більше третини зловживань, виявлених органами відомчого контролю Головного управління агропромислового розвитку Тернопільської обласної державної адміністрації, пов’язано саме із зловживаннями при використанні майнових паїв (рис.3).

Рис. 3. Структура зловживань, виявлених органами відомчого контролю

Головного управління агропромислового розвитку Тернопільської облдержадміністрації

Як показали дослідження, поліпшення стану контролю за використанням майнових і земельних паїв органами відомчого контролю системи Міністерства аграрної політики України можна досягти тільки шляхом удосконалення нормативно-правового забезпечення.

Доведено, що для забезпечення ефективної роботи органів внутрішньогосподарського контролю в сільськогосподарських підприємствах потрібно вирішити такі завдання: законодавчо закріпити використання внутрішнього контролю; організаційно забезпечити формування служб внутрішньогосподарського контролю; вдосконалити методику проведення внутрішньогосподарського контролю, враховуючи організаційно-правові форми підприємства; організувати належне управління органами внутрішньогосподарського контролю; забезпечити постійну професійну підготовку спеціалістів внутрішньогосподарського контролю.

У дисертаційній роботі досліджено та визначено переваги і доцільність застосування основної організаційної форми внутрішнього контролю – ревізії. На основі аналізу підходів до визначення сутності категорії «ревізія» в дисертації запропоновано власне визначення ревізії, яке повною мірою визначає її зміст, мету і завдання. Ревізія – це форма наступного контролю, що являє собою систему обов’язкових контрольних дій, які проводять органи державного, відомчого, муніципального та внутрішньогосподарського контролю, спрямованих на контроль здійснених підприємством господарських операцій та їх результатів, бухгалтерського обліку та фінансової звітності з метою виявлення незаконних чи неефективних для підприємства господарських операцій, недостачі коштів і матеріальних цінностей, нецільового й неефективного їх використання, встановлення винних у порушенні законодавства посадових і матеріально відповідальних осіб, що призвело до недоотримання економічних вигод чи фінансових втрат.

Інтеграція України в світову економіку передбачає й уніфікацію організаційних форм внутрішньогосподарського контролю. В дисертаційній роботі досліджено організаційно-методичні засади внутрішнього аудиту як прогресивної форми внутрішньогосподарського контролю та обґрунтовано доцільність його використання в приватних підприємствах і фермерських господарствах.

У міру створення й становлення в аграрному секторі економіки країни принципово нових юридичних формувань – акціонерних товариств, виробничих кооперативів, фермерських господарств та приватних агропромислових підприємств сфера застосування внутрішнього аудиту набуває особливого змісту і в майбутньому, безумовно, буде розширюватися.

ВИСНОВКИ

У дисертації здійснено теоретичне та методологічне обґрунтування окремих положень відомчого і внутрішньогосподарського контролю й вирішення наукового завдання, яке полягає в розробці рекомендацій, спрямованих на вдосконалення організації й методики відомчого і внутрішньогосподарського контролю в аграрному секторі економіки України. На основі результатів проведеного дослідження сформульовано такі висновки та пропозиції.

1. Роль і значення внутрішнього контролю як невід’ємного елемента системи управління підприємствами в сучасних умовах господарювання зумовлюється низкою чинників. У масштабах країни зростання ролі внутрішнього контролю визначається функціонуванням у сільському господарстві різних організаційно-правових форм господарювання з різними формами власності та суттєвою демократизацією бізнесу, що потребує підвищення контрольних функцій держави у регулюванні взаємовідносин підприємств з державними органами управління. На рівні господарюючих суб’єктів зростання ролі внутрішньогосподарського контролю обумовлене впливом докорінних економічних реформ на діяльність підприємств аграрного сектора АПК та функціонуванням переважної частини сільськогосподарських підприємств з приватною формою власності.

2. Дослідження системи внутрішнього контролю в аграрному секторі АПК дало змогу ідентифікувати суб’єкти зовнішнього і внутрішнього контролю, виокремити його ініціаторів та виконавців. Запропоновано класифікувати внутрішній контроль за такими видами: відомчий, внутрішньофірмовий і внутрішньогосподарський. Виникнення внутрішньофірмового контролю пов’язане із заснуванням та функціонуванням великих холдингових і материнських компаній з приватною формою власності, в яких створюються внутрішні контрольні органи із специфічними функціями.

3. Як показує практика, в значній частині реформованих сільськогосподарських підприємств розпаювання майна і земельних угідь було зроблено із недоліками, що призвело до помилок, а в окремих випадках і до зловживань. Частково це можна пояснити недостатньо обґрунтованою методикою розпаювання майна, а частково – відсутністю належного внутрішнього контролю за розподілом та використанням майнових і земельних паїв. Органи внутрішнього контролю фактично були вилучені із процесу контролю за використанням паїв. Як результат значна частина перевірок, які проводять органи відомчого контролю за завданнями правоохоронних органів, стосується питань використання майна пайового фонду. З метою забезпечення захисту прав пайовиків на свою частку паю запропоновано законодавчо закріпити за органами відомчого контролю проведення перевірок за використанням майнових і земельних паїв.

4. Питання відомчого контролю в сільськогосподарських підприємствах є одним із найбільш проблемних. Реформи в сільському господарстві, перехід до приватної власності значно звузили і так не дуже широкі важелі впливу відомчого контролю на суб’єкти господарювання в сільському господарстві. Відсутність комплексності у здійсненні заходів окремих служб, недостатня чисельність ревізорів, брак фінансування, недосконалість організаційної структури та фактична відсутність теоретичного підґрунтя й методології роботи органів відомчого контролю фактично усунули відомчих контролерів від ефективного, повноцінного контролю за господарською діяльністю сільськогосподарських підприємств.

З метою підвищення ефективності роботи відомчого контролю запропоновано основні напрями його реформування: створення повноправних контрольно-ревізійних служб; раціональне використання робочого часу ревізорів, застосування в їхній роботі найбільш ефективних методів, принципів і прийомів роботи; забезпечення систематичного проведення комплексних ревізій та вдосконалення їх методичного й організаційного забезпечення; вдосконалення статистичної звітності про роботу відомчого контролю.

5. Усі методи й методичні прийоми відомчого контролю взаємопов’язані, взаємообумовлені та доповнюють один одного. На практиці їх використовують у різних інтерпретаціях, завдяки чому забезпечується висока ефективність контролю.

Використання того чи іншого методу, методичного прийому залежить від мети й завдань контролю, характеру операцій, які вивчаються, специфіки виробництва та інших чинників. Наперед передбачити застосування того чи іншого методу або методичного прийому для конкретної перевірки важко, тому їх обирають безпосередньо під час контролю виходячи із його завдань.

6. Основною формою відомчого контролю є ревізія. Вона є формою наступного документального контролю за діяльністю підприємства, дотриманням ним вимог чинного законодавства з питань операційної та фінансової діяльності, за достовірністю обліку та звітності, виявленню нестач, крадіжок, привласнень коштів і матеріальних цінностей та запобіганню зловживань з матеріальними й фінансовими ресурсами.

7. В умовах реформування сільськогосподарських підприємств, посилення їх самостійності, виникнення суб’єктів господарювання різних організаційних форм і форм власності контроль наближається до виробництва. Внутрішньогосподарський контроль як складова внутрішнього контролю має зайняти одну з основних позицій у його структурі. Він покликаний забезпечити систему управління достовірною інформацією про фінансово-господарську діяльність підприємства, сформувати пакет інформації для управлінського персоналу для прийняття ним ефективних управлінських рішень. Залежно від видів сільськогосподарських підприємств і форм власності рекомендовано такі суб’єкти внутрішньогосподарського контролю: власники, спостережна рада, правління, ревізійна комісія, служба внутрішнього аудиту, керівники і спеціалісти підприємства, обліково-економічний і планово-фінансовий відділи, бухгалтерія, інвентаризаційна комісія.

8. Функціонування в сільському господарстві нових видів господарюючих суб’єктів з приватною формою власності зумовлює необхідність відповідного внутрішньогосподарського регламентування діяльності ревізійних підрозділів, передбачених чинним законодавством. Виходячи з цього розроблене Положення про ревізійну комісію товариства з обмеженою відповідальність враховує вимоги чинного законодавства до створення й діяльності такого суб’єкта внутрішньогосподарського контролю і сприятиме підвищенню ефективності управлінських рішень за господарською діяльністю товариства.

9. Виходячи із особливостей сільськогосподарського виробництва в роботі обґрунтовано основні напрями вдосконалення внутрішньогосподарського контролю в аграрних підприємствах: формування системи об’єктів, мети, завдань і показників; розробка організаційних форм внутрішньогосподарського контролю; організація та методика контролю ефективності використання матеріальних і трудових ресурсів; удосконалення бухгалтерського обліку витрат як інформаційної бази системи внутрішньогосподарського контролю.

10. Реформування сільськогосподарських підприємств сприяло виникненню в системі внутрішнього контролю нових об’єктів контролю. Ними є земельні відносини, земельні та майнові паї, розрахунки за оренду земельних та майнових паїв, використання бюджетних коштів, отримання компенсації за кредит. При цьому органам відомчого контролю необхідно враховувати нові підходи до організації контролю в процесі перевірки саме цих об’єктів. Якщо проведення контролю за використанням бюджетних коштів та за обґрунтованістю отримання компенсацій за кредит передбачено законодавством, то перевірка цільового використання, правильності нарахування платежів і виплат їх за оренду земельних і майнових паїв може здійснюватися лише за завданнями правоохоронних органів.

11. Для успішного функціонування всіх видів діяльності сільськогосподарського підприємства, підвищення його ефективності, вдосконалення господарського механізму і механізму управління всіма ланками діяльності необхідний повсякденний внутрішньогосподарський контроль, важливою складовою якого є внутрішній аудит. Слід зазначити, що внутрішній аудит як форма контролю функціонує тільки в банках, страхових компаніях і великих фірмах. Це свідчить про те, що він є необхідним і ефективним. У підприємствах АПК внутрішній аудит, як правило, не використовують, що негативно впливає на прийняття ефективних управлінських рішень. Власники не мають внутрішніх нормативних документів, які регламентували б роботу внутрішніх контролерів. Розроблене Положення про внутрішній аудит для аграрних приватних підприємств враховує особливості функціонування цих підприємств і забезпечує діяльність органів внутрішнього аудиту.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

Статті у наукових фахових виданнях

1. Сагайдак Р. А. Теоретичні аспекти фінансово-господарського контролю // Наукові записки Тернопільського державного педагогічного університету імені Володимира Гнатюка. Серія: Економіка.Тернопіль: ТДПУ, 2004. – № 17. – С.230–235.

2. Сагайдак Р. А. Роль внутрішньогосподарського контролю в сільськогосподарських підприємствах на сучасному етапі // Науковий збірник Львівського національного університету імені Івана Франка; За ред. В. Є. Швеця. – Львів: Інтереко, 2005. –Спецвипуск 15. – Ч. 1. – С.537–542.

3. Сагайдак Р.А. Сутність