ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ
МІНІСТЕРСТВО ВНУТРІШНІХ СПРАВ УКРАЇНИ
УНІВЕРСИТЕТ ВНУТРІШНІХ СПРАВ
ЖВАЛЮК ВІКТОР РОМАНОВИЧ
УДК 340.0 (09)
ПОДАТКОВІ ОРГАНИ РОСІЙСЬКОЇ ІМПЕРІЇ В УКРАЇНІ
У ДРУГІЙ ПОЛОВИНІ ХІХ – НА ПОЧАТКУ ХХ СТ.: ОРГАНІЗАЦІЙНО-ПРАВОВІ ЗАСАДИ ДІЯЛЬНОСТІ
Спеціальність 12.00.01 – теорія та історія держави і права;
історія політичних і правових вчень
АВТОРЕФЕРАТ
дисертації на здобуття наукового ступеня
кандидата юридичних наук
Харків – 2000
Дисертацією є рукопис
Робота виконана на кафедрі теорії та історії держави і права Університету внутрішніх справ МВС України
Науковий керівник – доктор юридичних наук, професор Ярмиш Олександр Назарович, Університет внутрішніх справ МВС України, перший проректор з наукової роботи
Офіційні опоненти – доктор юридичних наук, професор Рогожин Анатолій Йосипович, Національна юридична академія ім. Ярослава Мудрого, професор кафедри історії держави і права України та зарубіжних країн;
кандидат юридичних наук, старший науковий співробітник Усенко Ігор Борисович, завідувач відділом історико-політологічних досліджень держави і права України Інституту держави і права ім.В.М.Корецького НАН України
Провідна установа – Львівський національний університет ім. Івана Франка
Захист відбудеться “ 9 ” грудня 2000 р. о 10 год. на засіданні спеціалізованої вченої ради К 64.700.03 в Університеті внутрішніх справ МВС України за адресою: 61080, м.Харків, пр-т 50-річчя СРСР, 27.
З дисертацією можна ознайомитись в бібліотеці Університету внутрішніх справ МВС України (61080, м.Харків, пр-т 50-річчя СРСР, 27).
Автореферат розісланий “ 8 ” листопада 2000 року.
Вчений секретар
спеціалізованої вченої ради В.Є. Кириченко
ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ
Актуальність теми. Основним джерелом наповнення доходної час-тини державного бюджету є надходження від податків, зборів та інших обов‘язкових платежів. Податки завжди забезпечували існування держа-вного апарату, реалізацію політичної волі й здіснення вла-дних повноважень. На сучасному етапі вони ще й важливий, а в багатьох випадках незамінний інструмент державного впливу на економічне життя, основа створення й функціонування механізму соціально орієнто-ваного перерозподілу матеріальних благ в суспільстві.
Ст.67 чинної Конституції України проголошує сплату встановлених законом податків і зборів загальнообов‘язковою. У процесах формування і розвитку ефективної системи податкових органів в сучасній Україні особливої ваги набуває створення оптимальних правових та організа-ційно-управлінських засад податкової служби. Проблема сплати податків в умовах трансформації системи економічних відносин, дефіциту Держа-вного бюджету України є винятково актуальною. Про це свідчить і полі-тична боротьба навколо прийняття Податкового кодексу України.
Для належного правового забезпечення цього процесу, створення його наукових основ важливим є узагальнення історичного досвіду діяльності податкових органів на українських землях, зокрема протягом другої по-ловини ХІХ – початку ХХ ст., коли в суспільстві проходили кардинальні зміни, тривали складні й суперечливі соціально-економічні й політико-правові процеси. Саме в цей час відбулось становлення систем спеціалі-зованих податкових органів Російської імперії. Історія цих установ, що діяли в Україні, є багатою на події, а досвід їх діяльності, дослідження її організаційно-правових основ дають значний матеріал не тільки для нау-кових узагальнень, а й для врахування при визначенні напрямів та заходів практичних дій сучасних податкових органів в Україні.
У той же час, саме в 60-х рр. ХІХ – на початку ХХ ст. був сформова-ний той “підмурок” органів державного оподаткування, на якому в знач-ній мірі будувалася фіскальна система Тимчасового уряду, першої УНР (доба Центральної Ради), і Української Держави гетьмана П.П.Скоропадського, другої УНР (доба Директорії).
Об‘єктом дослідження є місцеві спеціалізовані податкові органи Ро-сійської імперії – казенні палати, податні інспектори, губернські та окру-жні акцизні управління.
Предметом дослідження є правове регулювання та організаційно-правові засади діяльності місцевих спеціалізованих податкових органів Російської імперії в Україні, їх правозастосовчі дії, взаємодія з іншими органами державного управління.
Хронологічні рамки дослідження: початок 60-х рр. ХІХ ст. – 1917 р.
Зв‘язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисе-ртаційне дослідження виконане у відповідності з Цільовою комплексною програмою НАН України “Актуальні проблеми історії Українського на-ціонального державотворення”, “Головними напрямками наукових дослі-джень Університету внутрішніх справ МВС України на 1996–2000 рр.”(п.1 – “Історія держави, права і правоохоронних органів України, ін-декс проблеми 1.1.2).
Стан наукової розробленості проблеми. Інтерес науковців до її різних аспектів протягом часу, що пройшов з 60-х рр. ХІХ ст., не був стабільним.
Більшість праць припадає на дореволюційний час. До 80-х рр. ХІХ ст. увага вчених була прикута переважно до проблеми становлення і функці-онування системи органів непрямого оподаткування – акцизної. Це моно-графії М.С.Терського, Е.Ф.Нольде, В.О.Лебедєва та інші Терский Н.С. Питейные сборы и акцизная система в России: Исторический очерк и настоящее положение. – СПб.,1890; Нольде Э.Ф. Питейное дело и акцизная система. – СПб.,1882; Лебедев В.А. Питейное дело. – СПб., 1898; Сидоренко Г.Д. Исторический очерк налогов на сахар в России. – Б.м.., б.г.; Федченко Г.П. О налоге на соль в России. – М.,1865та ін.. При цьому про-блеми організаційно-правових основ діяльності та конкретних дій податкових органів перебували в затінку досліджень правового регулювання податкової справи. Узагальнюючих наукових праць, котрі охоплювали б увесь комплекс юридичних проблем оподаткування і одно-часно аналізували механізм застосування норм податкового законодав-ства і підзаконних актів, було створено небагато. Перш за все, цим вимо-гам відповідали авторські праці з фінансового права М.М.Алексєєнка, В.О.Лебедєва, І.Х.Озерова Алексеенко М.М. Конспект финансового права. – Х.,1894; Лебедев В.А. Финансовое право. – СПб.,1889. – Т.1-2; Озеров И.Х. Основы финансовой науки. – М.,1911. – Вып.1-2.. Слід виділити роботи І.Х.Озерова та В.О.Лебедєва, котрі на високому рівні провели аналіз інституційно-функ-ціонального зрізу фінансово-правових аспектів проблеми оподаткування в Російській імперії. При цьому, якщо у першій роботі більш вдалим є звернення до питань прямого оподаткування, то у другій – непрямого. Органам фіску, у тому числі місцевим, значну увагу приділено у ювілей-ній монографії до 100-річчя Міністерства фінансів Министерство финансов, 1802 – 1902. – СПб.,1904. – Ч.1-2..
Серед спеціальних робіт, присвячених аналізу організаційно-правових засад діяльності місцевих податкових органів дореволюційної Росії, особ-ливе значення має книга П.Г.Гаврика Гаврик П.Г. Основные задачи податного и оценочного дела. – К.; СПб.,1912. . Монографія Я.І.Козловського Козловский Я.И. Казенные палаты и подведомственные им учреждения в России. История и современное устройство их. – Рига,1901. , про історію губернських органів фінансового управління – казенні палати – досить ґрунтовно розкриває трансформацію їх компетенції, осо-бливо в період реформ 60-х-70-х рр. У праці К.І.Ровинського, що вийшла друком у 1910 р. без прізвища автора Податная инспекция в России (1885 - 1910): Очерк деятельности податной инспекции за 25 лет ее существования в связи с развитием прямого обложения. – СПб.,1910. , розкривалася історія місцевої податко-вої адміністрації. В монографії послідовно розкривається зміст но-рмативних актів, що регулювали діяльність податних інспекторів. При цьому власне функціонування податної інспекції показане досить схемати-чно.
Характерним для дореволюційної історіографії було те, що практичні працівники податкової адміністрації досить активно звертались до науко-вих досліджень.
В радянський період увага вчених до проблеми становлення і ор-ганізаційно-правових засад діяльності місцевої податкової адміністрації Російської імперії в українських губерніях втратила актуальність з точки зору жорсткого класового підходу. Певні зрушення настали тільки в 50-х–60-х рр., коли побачили світ монографії О.П.Погребинського, присвячені історії фінансів дореволюційної Росії Погребинский А.П. Очерки истории финансов дореволюционной России (ХІХ – ХХ вв.). – М.,1954; Його ж. Государственные финансы царской России в эпоху империализма. – М.,1968.. У 60-х–80-х рр. були захищені дисе-ртації, в яких автори торкалися питань правового регулювання пода-ткової діяльності та історії податкових органів (В.В.Потанін, Н.І.Ананьїч, В.Я.Степанов Потанин В.В. Экономическая политика царского правительства после Крымской войны (1856 – 1858 гг.): Автореф. дис. … канд. ист. наук. – Л.,1966; Ананьич Н.И. Податные реформы первой половины 80-х годов ХІХ века: Автореф. дис. … канд. ист. наук. – Л.,1978; Степанов В.Я. Н.Х.Бунге: Взгляды и деятельность (к вопросу о социально-экономической политике самодержавия во второй половине ХІХ в.): Автореф. дис. … канд. ист. наук. – М.,1988. ). Видатний російський історик П.А.Зайончковський присвя-тив чиновництву, у тому числі місцевому, спеціальну моногра-фію Зайончковский П.А. Правительственный аппарат самодержавной России в ХІХ веке. – М.,1978.. Вибір предмету цього дослідження, щоправда, дещо обмежив аналіз компетенції місцевих державних органів. М.П.Єрошкін Ерошкин Н.П. История государственных учреждений дореволюционной России. Изд. 3-е. – М.,1983. охарактеризував структуру і компетенцію місцевих податкових органів у Російській імпе-рії, їх ієрархічне місце і підпорядкування в загальній системі Міністерства фінансів. У монографії Л.Є.Шепелєва Шепелев Л.Е. Царизм и буржуазия во второй половине ХІХ века: Проблемы торгово-промышленной политики. – Л.,1981. чимало місця приділено розвитку правових основ податкової системи в Росії.
90-і рр. ознаменували початок якісно нового етапу в дослідженнях іс-торії органів державного управління в Україні. Роботи О.Н.Ярмиша Ярмыш А.Н. Карательный аппарат самодержавия на Украине (1895-1917 гг.): Дис…доктора юрид. наук. – Х., 1991; Ярмыш А. Наблюдать неотступно…: Административно-полицейский аппарат и органы политического сыска царизма в Украине в конце ХІХ – начале ХХ вв. – К., 1992., хоча спеціально і не торкалися діяльності податкових органів, зображу-ють загальну місцеву адміністрацію та поліцію, компетенція котрих пе-редбачала участь у фіскальних діях. Досить серйозно торкнувся, висвіт-люючи власний предмет дослідження, питань історії місцевих податкових органів Російської імперії в Україні у другій половині ХІХ ст. у своїй ди-сертації В.М.Грицак Грицак В.М. Губернатор в державному механізмі Російської імперії в другій половині ХІХ ст. (на матеріалах Харківської губернії): історико-правове дослідження: Автореф. дис. … канд. юрид. наук. – Одеса,1999.. Окрему проблему з історії податкової справи в Укра-їні вивчає В.Я.Гончарук Гончарук В.Я. Правове регулювання виробництва алкогольних напоїв в Україні у другій половині ХІХ ст. //Вісник Ун-ту внутр. справ. – 2000. – №10; Його ж. Питна справа: як усе починалося… //Алкоголь і тютюн України. – 2000. – №№2-8. .
Юридична історіографія далекого зарубіжжя не багата на дослідження організаційно-правових засад діяльності місцевих органів фіску в Росій-ській імперії у другій половині ХІХ – на початку ХХ ст. Провідні вчені, перш за все, англо-американські (М.Раєфф, Дж.Яні, Т.Пірсон, Д.Філд, У.Пінтнер Raeff M. Understanding imperial Russia: State and society in the old regime.–N.Y.,1984; Yaney G.L. The systematization of Russian government: Social evolution in the domestic administration of imperial Russia, 1711 – 1905. – L.,1973; Pearson T.S. Russian officialdom in crisis: Autocracy and local self-government, 1861 – 1900. – Cambridge, 1989; Field D. The reforms of 1860’ //Windows of the Russian past: Essays on Soviet historiography since Stalin. – Columbus, 1977; Pintner W.M. Civil officialdom and the nobility in 1850’ //Russian officialdom from the 17th through 20th centuries. – Chapel Hill, 1980.
) об‘єктом своїх студій обирали переважно вищий прошарок ім-перської бюрократії, феномен “нового чиновництва”, налаштованого на реформи і високоосвіченого.
Таким чином, незважаючи на наукову та практичну актуальність до-слідження історії податкових органів Російської імперії в українських гу-берніях на тлі буржуазної модернізації, ця наукова проблема спеціально не вивчалась ні у вітчизняній, ні у зарубіжній історіографії.
Мета дослідження – створення першої комплексної спеціальної ро-боти монографічного характеру, де системно було б розглянуто генезу, становлення і розвиток органів місцевої податкової адміністрації на тере-нах українських губерній, проаналізовано організаційно-правові засади податкової справи в другій половині ХІХ – на початку ХХ ст.
Відповідно до мети сформульовано основні завдання дослідження:
·
проаналізувати загальний розвиток законодавства щодо прямого, непря-мого та місцевого оподаткування в Російській імперії;
·
виявити специфіку правового регулювання стягнення податків в українсь-ких губерніях;
·
дослідити створення, основні завдання і компетенцію місцевих спеціалізо-ваних податкових органів Російської імперії в українських гу-берніях;
·
проаналізувати організаційні засади діяльності податкових органів, розви-ток їх структури, особливості комплектування і кадрового забезпе-чення;
·
з‘ясувати особливості й основні напрями діяльності місцевих податко-вих органів Російської імперії в українських губерніях щодо запобігання і припинення порушень податкового законодавства;
·
простежити принципи взаємодії місцевої податкової адміністрації та інших органів місцевого державного управління.
Методологічна основа дослідження сформована на підставі поєд-нання загальнонаукових методів пізнання – діалектико-матеріалістич-ного, системного, соціологічного і прагнення досягти максимальної від-повідності принципам об‘єктивності та історизму. В роботі використано формально-догматичний, історико-генетичний, структурно-функціональ-ний та порівняльно-правовий спеціально-наукові методи. Становлення і розвиток місцевих податкових органів в українських губерніях розглянуті не лише в контексті загальної еволюції державного механізму Російської імперії, а й в зв‘язку з основними тенденціями соціального розвитку українського суспільства.
Джерельна база дослідження різноманітна. Її склали:
-
законодавчі акти Російської імперії, що регулювали податкову справу в другій половині ХІХ – на початку ХХ ст., вміщені в “Полном со-брании законов Российской империи”, “Своде законов Российской импе-рии”, “Собрании узаконений и распоряжений правительства, изданных при Правительствующем сенате”;
-
відомчі нормативні акти Міністерства фінансів Російської імперії та його департаментів, опубліковані у офіційних видання міністерства: “Вестник финансов, промышленности и торговли. Указатель правительс-твенных распоряжений по Министерству финансов и по Министерству торговли и промышленности” (у 1865 – 1883 рр. – “Указатель правитель-ственных распоряжений по Министерству финансов”), “Ежегодник Ми-нистерства финансов”, тематичних збірках нормативних матеріалів, що видавались в дореволюційний період;
-
документальні джерела, що зберігаються в архівосховищах Укра-їни; використано матеріали 13 фондів чотирьох архівів: Центрального державного історичного архіву України (м.Київ) – ф.442 “Канцелярія Київського, Подільського і Волинського генерал-губернатора”; Держав-ного архіву Харківської області – ф.31“Харківська казенна палата”, ф.34 “Харківське губернське акцизне управління”, ф.501 “Акцизне управління 1-го округу Харківської губернії”, ф.536 “Податний інспектор 1-ї дільниці м.Харкова”, ф.537 “Податний інспектор 2-ї дільниці м.Харкова”, ф.19 “Харківське губернське з земських та міських справ присутствіє”; Держа-вного архіву Дніпропетровської області – ф.11 “Канцелярія Катеринос-лавського губернатора”, ф.20 “Катеринославське губернське правління”, ф.540“Волосні правління”; Державного архіву Київської області – ф.2 “Канцелярія Київського губернатора”, ф.283 “Київське губернське акци-зне управління”, ф.858 “1-й округ Київського губернського акцизного управління”.
-
матеріали періодичного друку.
В цілому, джерельна база дисертації є достатньою для дослідження усіх аспектів обраної проблеми.
Наукова новизна дисертаційної роботи полягає в тому, що уперше у вітчизняній історико-правовій науці була здійснена спроба монографіч-ного спеціального дослідження інститутів місцевої податкової адмініст-рації Російської імперії в українських губерніях протягом другої поло-вини ХІХ – початку ХХ ст. В роботі уперше узагальнений і проаналізова-ний з точки зору мети і завдань дослідження значний нормативний мате-ріал, у тому числі й підзаконного характеру. Значна частина інструкцій, циркулярів центральних та губернських податкових органів, а також архі-вних документів введені в науковий обіг автором.
Наукова новизна дослідження безпосередньо пов‘язана з його на-ступними основними положеннями:
·
розвиток організаційно-правових засад діяльності місцевих подат-кових органів Російської імперії в Україні відбувався під суттєвим впливом особливостей правового регулювання стягнення прямих і не-прямих податків;
·
відставання від вимог часу законодавства про прямі податки, пере-важне акцентування фіскальної діяльності на стягненні непрямих по-датків, збереження кругової поруки селянства призвели до утворення двох паралельних систем податкових органів, розвиток яких нерідко не був гармонізований між собою, що знижувало ефективність їх функціо-нування;
·
незважаючи на те, що місцеві органи зі збору прямих податків – податні інспекції були створені на два десятиріччя пізніше, ніж акцизні управління, вони мали вищу динаміку розвитку і вдосконалення компете-нції, ніж останні; в умовах українських губерній з їх інтенсивним еконо-мічним розвитком діяльність місцевих податкових органів була вельми насиченою і складною;
·
в українських губерніях більш виразно, ніж в цілому по Російсь-кій ім-перії, проявлялась тенденція до створення єдиної системи податко-вих органів з прямого і непрямого оподаткування, яка так і не була реа-льно організаційно реалізована;
·
за організаційно-штатною побудовою, добором та рівнем підгото-вки кадрів, постійними заходами запобігання корупції податкові установи вигі-дно відрізнялись з-поміж інших відомчих груп чиновництва Російської імпе-рії; в українських губерніях якісний рівень персоналу міс-цевих податкових органів переважав загальноросійський внаслідок того, що тут сформувалась ефективна система підготовки кадрів, інтенсивне і різноспрямоване промис-лове і сільськогосподарське та переробне вироб-ництва, що вимагало високої кваліфікації від податкових чиновників;
·
важливою функцією місцевих податкових органів було запобі-гання та припинення порушень податкового законодавства; в Україні означений на-прям мав особливу актуальність внаслідок спричиненої бур-хливим розвит-ком ринкових відносин та прикордонним характером захі-дних регіонів порі-вняно більшої поширеності таких правопорушень;
·
ефективність правоохоронної, як і власне фіскальної діяльності мі-сце-вих податкових органів знижувалась внаслідок відсутності в їх складі вла-сного охоронного апарату, недостатності виконавчих та приму-сових повно-важень, необхідності взаємодіяти в цих питаннях із загаль-ною поліцією, ко-тра в багатьох випадках не була готова кваліфіковано боротись зі злочинні-стю в сфері оподаткування; корчемна сторожа була лише зародком податко-вої поліції, що виконувала тільки окремі функції останньої;
·
в умовах відсутності концентрації податкової справи в межах ком-пете-нції спеціалізованих податкових органів, останнім доводилось ве-лику увагу приділяти виконанню наглядових і контрольно-ревізійних дій щодо участі у фіскальній діяльності органів загальної адміністрації, міс-цевого самовряду-вання, загальної поліції;
·
позитивними моментами в діяльності органів місцевої податкової ад-міністрації Російської імперії були здійснення ними функції нагляду за виро-бничою та торговельною діяльністю фізичних і юридичних осіб; ве-ликий об-сяг аналітично-дослідницької роботи, вивчення економічних та соціальних процесів на підвідомчій території, тенденцій та закономірнос-тей, що впли-вали на платіжні сили суб‘єктів сплати податків;
·
специфіка діяльності місцевих податкових органів в українських губе-рніях визначалась також особливостями їх адміністративного устрою, відсу-тністю до 1911 р. земського самоврядування в трьох західних губер-ніях, се-лянської поземельної громади на більшій частині території Укра-їни, що при-зводило до меншого, ніж в етнічних російських губерніях, за-стосування ін-ституту кругової поруки при стягненні податків з селян.
Теоретичне та практичне значення дисертації полягає в тому, що сформульовані в ній основні положення і висновки, а також викладений і проаналізований нормативний і фактичний матеріал можуть стати в на-годі при проведенні подальших досліджень з історії податкової служби в Україні, історії місцевого державного управління в Україні, створенні узагальнюючих праць з історії держави і права України другої половини ХІХ – початку ХХ ст., під час дослідження правового регулювання пода-ткової справи в Російсь-кій імперії, розвитку фінансового права державних утворень на теренах України. Результати дослідження можуть бути вико-ристані й для удоскона-лення структури та відомчої нормативної бази Державної податкової адмініс-трації України, Податкової міліції України, при читанні загальних і спеціальних курсів з історії держави і права України, підготовці й викладенні курсу історії податкових органів Укра-їни.
Апробація результатів дослідження. Основні положення, висновки і рекомендації дисертації пройшли апробацію на кафедрі теорії та історії дер-жави і права Університету внутрішніх справ, де виконувалась робота, а також на міжнародних наукових конференціях: “Транснаціональна зло-чинність: за-ходи протидії, проблема підготовки кадрів правоохоронних органів” (Харків, 9 червня 2000 р.), V Міжнародних історико-правових читаннях “Актуальні проблеми історіографії історії права” (Сімферополь, Алушта, 3-5 жовтня 2000 р.).
Структура дисертації визначена у відповідності з метою та завданнями дослідження. Робота складається з вступу; чотирьох розділів та шести підро-зділів (по два у розділах 2–4), висновків, списку джерел та літера-тури (356 назви), 17 додатків. Загальний обсяг дисертації складає 198 сто-рінок.
ОСНОВНИЙ ЗМІСТ РОБОТИ
У вступі розкривається актуальність наукової проблеми, визначено хро-нологічні та територіальні рамки, об‘єкт та предмет дослідження, сту-пінь на-укової розробленості проблеми, мета, завдання, методологічна та джерельна база дослідження, його наукова новизна та положення, що ви-носяться на за-хист, теоретичне та практичне значення, апробація основ-них положень ди-сертації.
Перший розділ “Податкове законодавство Російської імперії у другій половині ХІХ – на початку ХХ століття: загальний нарис” присвячено до-слідженню правового регулювання стягнення податків як нормативної ос-нови діяльності спеціально уповноважених органів держави.
Після ліквідації залишків автономії в складі Російської імперії на укра-їнські губернії була розповсюджена (зі збереженням певної специфіки) за-гальна податкова система. Податкове законодавство Росії відставало від ви-мог часу, воно до 80-х рр. ХІХ ст. будувалось на феодально-кріпосни-цьких принципах становості (“податні стани”) та обкладення не матеріа-льних благ (прибутків), а людей (“душ”). На цих засадах грунтувалися подушна подать, чиншова (для державних селян), місцеві збори. Серед усієї системи прямих податків на 60-і рр. ХІХ ст. для України, де поча-лась інтенсифікація розвитку ринкових відносин, найбільш значущим в економічному плані був промисло-вий податок. Уряд неодноразово робив спроби вдосконалити законодавство щодо його стягнення: 9 лютого 1865 р. було затверджене “Положення про мита за право торгівлі й промислів”. Складна система поділу місцевостей на розряди за їх економічним зна-ченням, оподаткування гільдійських свідоцтв – тобто не за реальними оборотами та прибутками, а рівнем дозволу на здійс-нення певної еконо-мічної діяльності не відповідали суспільним вимогам доби становлення ринкової економіки. Тільки у першій половині 80-х рр. ХІХ ст. були проведені реформи промисло-вого оподаткування, що мало особливе значення для економічно зроста-ючих регіонів України. Істотним кроком у цьому напрямі став закон 5 че-рвня 1884 р. “Про більш рівномірне обкла-дення торгівлі та промислово-сті”. Згідно з ним різноманітні збори були кон-солідовані в один оклад, кредитні та інші товариства мали сплачувати пода-ток залежно від розміру капіталу. 15 січня 1885 р. був встановлений додатко-вий податок, що па-дав на промислові й торговельні підприємства і поділявся на два склад-ника: розкладковий і процентний. Саме другий будувався на прогресив-них засадах – згідно з ним розмір податку з акціонерних юридич-них осіб залежав від отриманого ними чистого прибутку. У решті випадків збері-галися складні юридичні конструкції, згідно з якими мав стягатись про-мисловий податок. Майже одночасно, 28 травня 1885 р. було скасовано по-душну та перетворено на викупні платежі чиншову подать, що мало особливе значення для українських селян – адже тут мало розповсюдже-ним було гро-мадське землеволо-діння і порівняно більшим був відсоток державних селян, котрі й були суб‘єктом сплати чиншової податі.
Реформування системи прямих податків у Російській імперії в кінці ХІХ ст. продовжилось. Законом 14 травня 1893 р. вводився квартирний податок, а за “Положенням про державний промисловий податок” 8 чер-вня 1898 р. об‘єктом оподаткування стала виробнича діяльність і доходи не особисто підприємця, а належної йому на правах власності чи воло-діння юридичної особи. Серед поземельних податків були й такі, що мали локальний характер, наприклад, встановлений після Польського повс-тання 1863 р. процентний збір з осіб польської національності (в Україні він діяв у трьох західних губе-рніях – Київській, Подільській та Волинсь-кій), Межовий збір з землевласни-ків Чернігівської та Полтавської губернії та ін.
На введення подоходного податку, що вже давно назріло, самодер-жавс-тво наважилось тільки в роки Першої світової війни, два роки якої цілковито підірвали імперські фінанси. Закон “Про державний подоход-ний податок”, підписаний 6 квітня 1916 р. був рішучим кроком в на-прямі модернізації податкового законодавства Російської імперії. Однак в силу історичних об-ставин він став скоріше правовим пам‘ятником, аніж реально працюючим нормативно-правовим актом. Уряд зробив спробу виправити хронічну дис-пропорцію у своїх податкових надходженнях, коли вже сама імперія була фа-ктично приречена. Невиправдане запіз-нення з введенням подоходного пода-тку було спричинене також і постійним прагненням вищої фінансової адміністрації напов-нювати бюджет переважно за рахунок непрямих податків. Найбільш зна-чним серед них був акциз зі спиртних напоїв. Внаслідок ре-форми непря-мого оподаткування 1860 – 1861 рр. алкогольні напої ставали предметом вільного продажу і оподатковувались шляхом сплати ак-цизу та збору за патенти на право виробництва та торгівлі спиртним. У сере-дині 90-х рр. ХІХ ст. українські губернії стали одними з перших в імперії, на які було розповсюджено державну монополію на обіг алкоголю.
Серед інших непрямих податків, що стягалися в Російській імперії в другій половині ХІХ – на початку ХХ ст., особливе значення для України як центру цукрової промисловості мав акциз з виробництва цукру. Відпо-відне законодавство змінювалось досить часто.
Реформи місцевого самоврядування в Росії – земського в 1864 р. і місь-кого в 1870 р. – спричинили і зміни в системі місцевих податків і збо-рів. На земські зібрання та управи, міські думи і управи було покладено значний об-сяг фіскальних функцій. Вони мали оцінювати земельні угіддя та нерухоме майно в містах для визначення окладів відповідних податків, здійснювати розкладку державних і місцевих податків і зборів. Подібні ж завдання стояли і перед органами селянського самоврядування – волос-ного й сільського. Роз-виток і вдосконалення нормативно-правової бази оподаткування в Російській імперії об‘єктивно вимагав створення спеціа-льно уповноважених державних податкових органів.
Другий розділ “Податкові органи Російської імперії в Україні: ком-пе-тенція, напрями діяльності” подає загальну характеристику місцевих ор-ганів систем прямого і непрямого оподаткування. У першому підрозділі “Органи прямого оподаткування: становлення системи і розвиток ком-петенції” показаний взаємозв‘язок розвитку законодавства про прямі по-да-тки і відповідних державних інститутів. Загальне управління податко-вою ді-яльністю на рівні губернії на початок досліджуваного періоду здій-снювала казенна палата. З п‘яти її відділень два (ревізьке і питних зборів) виконували фіскальні дії. У повітах не було податкових структур. Незва-жаючи на суттєві суспільні та соціально-економічні зміни доби “великих реформ”, на середину 80-х рр. ХІХ ст. окремі функції місцевих органів податкової служби викону-вали: казенні палати, акцизні управління, ор-гани земського, міського і селян-ського самоврядування, розпорядчі комі-тети (в неземських губерніях), пода-тні присутствія, окружні суди і мирові судді, а також загальна поліція. Згідно з законом 30 квітня 1885 р. в Ро-сійській імперії було впроваджено 500 посад податних інспекторів. Спе-ршу податна інспекція мала надто розмиту й недо-статню компетенцію і могла діяти тільки шляхом подання до казенних палат.
Сама дійсність підштовхувала податних інспекторів до активної дія-льності щодо забезпечення належного надходження податків. У 1897 р. виник інститут помічників податних ін-спекторів. 24 травня 1899 р. було затверджене “Положення про податних ін-спекторів та їх помічників”, яке значно поліпшувало правове становище міс-цевих податкових органів. Вони виконували різноманітні завдання, що зво-дились до двох груп: під-готовчі роботи для визначення податкової сили тих чи інших суб‘єктів оподаткування, оцінка загального стану господарського розвитку підві-домчої дільниці, аналітична діяльність; нагляд за здійсненням промисло-вої та торговельної діяльності; дотриманням податкового зако-нодавства суб‘єктами як сплати, так і стягнення податків, координація і загальне керівництво всіма органами фіску в повіті. Податний інспектор те-пер підпорядкувався вже не казенній палаті, а лише її управляючому, отри-мав право безпосередніх службових стосунків з органами держав-ного управ-ління та місцевого самоврядування. Був створений новий коле-гіальний орган – губернський з‘їзд податних інспекторів.
Суспільний розвиток об‘єктивно ускладнював діяльність податних ін-спекторів в Україні. Бурхливе економічне зростання українських міст, роз-виток селянського землеволодіння внаслідок проведення столипінсь-кої агра-рної реформи, зміни податкового законодавства – все це накла-дало додаткові обов‘язки. В роки Першої світової війни податні інспек-тори залучались до різноманітних мобілізаційних, реквізиційних та ін. комісій, де вони перева-жно займалися оціночною роботою. У цей час своєю кваліфікацією, праце-здатністю вони слугували взірцем не тільки податківця, а й державного службовця вза-галі. З введенням 6 квітня 1916 р. подоходного податку, податні ін-спектори отримували давно очікувані й необхідні повноваження державного примусу, однак реалізувати їх вже не вдалось. У той же час в правобережних губерніях податна інспекція виконувала додаткові функції, які в інших регіо-нах лежали на органах мі-сцевого самоврядування.
Паралельно існувала осібна система непрямого оподаткування. Компе-тенції її місцевих органів присвячено другий підрозділ “Акцизний нагляд в Україні”. Створення дієвої акцизної служби на початку 60-х рр. ХІХ ст. стало позитивною відповіддю на питання про можливість існу-вання в умовах Російської імперії не корумпованої і ефективної податко-вої адміністрації. Її головними завданнями були здійснення нагляду за ви-готовленням підакциз-них товарів (спиртних напоїв, тютюну, цукру та ін.), їх продажем; забезпе-чення своєчасного і правильного надходження не-прямих податків. Перші роки існували три паралельних акцизних струк-тури, що здійснювали нагляд за виробництвом і обігом алкоголю, тютюну й цукру. У 1865 р. було завер-шено їх об‘єднання в рамках губернських акцизних управлінь, котрі в свою чергу поділялись на окружні управ-ління.
В окремих випадках законодавство передбачало за акцизними орга-нами управління власністю. Так, після придушення Польського повстання 1863 р. акцизним установам Південно-Західного краю довелось тимча-сово управляти винокурними, пиво- і медоварними заводами у секвестро-ваних і конфіскова-них маєтках польських поміщиків і передавати їх до відання палат держав-ного майна. Господарські функції акцизних управ-лінь стали загальнорозпов-сюдженими після того, як в 1895-96 рр. усі українські губернії увійшли до району дії державної монополії на алко-голь. При губернських акцизних управліннях були створені господарські комітети. Ос-новна вага всіх заходів щодо підготовки і організації держав-ної торгівлі спиртними на-поями лягла на акцизні управління.
В роки Першої світової війни акцизні органи, з одного боку, забезпечу-вали виконання заборони на обіг спиртних напоїв, з іншого – знову зо-середилися не на господарській, а на податковій функції. Внаслі-док порівняно великої кількості гуралень, розвитку цукроваріння та тю-тюнової промисловості, саме в Україні акцизним органам доводилось мати справу з усіма можливими і передбаченими законом напрямами своєї діяльності.
Таким чином, внаслідок різкого розмежування прямих і непрямих по-да-тків, прихильності уряду до останніх, сформувались дві паралельні системи податкової адміністрації, при цьому у випадку зі стягненням прямих податків вертикаль спеціалізованих податкових органів так і не сформувалась.
Третій розділ роботи “Кадри та штати спеціалізованих податкових ор-ганів Російської імперії в Україні” присвячений аналізу організаційно-структурного забезпечення місцевих державних структур, покликаних здійс-нювати збір податків з фізичних та юридичних осіб. У першому під-розділі “Податкові підрозділи казенних палат і податна інспекція” роз-глядаю-ться ці питання щодо органів прямого оподаткування. Зокрема проаналізо-ване грошове утримання управляючих казенними палатами, рі-зних категорій службовців казенних палат, податних інспекторів та їх по-мічників. Постій-ною була ротація кадрів, особливо керівних, в органах прямого оподатку-вання. На середину 90-х рр. вакантні посади податних інспекторів в україн-ських губерніях заміщувались або чиновниками ка-зенних палат, або випуск-никами вищих навчальних закладів. З 1899 р. на рівні міністерства було встановлено заповнювати вакансії щодо вказаної посади тільки особами з вищою освітою. У 1910 р. 92,1% податних інспе-кторів в українських губер-ніях мали вищу освіту (пересічно по імперії – 89%), щодо помічників цей по-казник становив 100% (відповідно 92,6%). Більш високий якісний склад ор-ганів податної інспекції в Україні пояс-нювався попитом на найбільш квалі-фікованих фахівців внаслідок інтен-сивного економічного розвитку, зрос-тання міст й цінності земель, а також пропозицією з боку існуючої мережі вищих навчальних закладів. Штатна чисельність податних інспекторів та їх помічників у силу об‘єктивних причин час від часу зростала – так, при вве-денні державного подоходного податку лише в Харкові кількість податних дільниць збільшилась з 6 до 18. У той же час, належного матеріального відш-кодування за свій вельми складний труд працівники системи прямого опода-ткування так і отри-мали. Краще складались обставини з забезпеченням акци-зних службов-ців.
Ці питання, а також розвиток організаційно-штатної структури органів акцизного нагляду в Україні висвітлені в другому підрозділі “Губернські та окружні акцизні управління”. Зі створенням акцизної системи негати-вні звички корумпованого й непрофесійного російського чиновництва за-вдяки продуманій кадровій політиці, підбору людей з високими професійними якос-тями в значній мірі вдалось подолати. Особистий приклад в цій справі пода-вав директор Департаменту неокладних зборів К.К.Грот. По-стійною була ро-тація керівних кадрів – аби акцизні чиновники не “зрос-талися” з місцевою адміністрацією та виробниками підакцизних товарів. Однак, з часом вади бю-рократичного оточення все більше проникали і до органів акцизного нагляду, незважаючи на ретельний підбір кандидатів на роботу. Сприяв концентру-ванню в акцизних управліннях ініціативних і працездатних службовців вдвічі вищий, аніж у представників рівноцінних посад інших цивільних відомств оклад, а також вагомі пільги при виході на пенсію.
Апарат акцизних управлінь час від часу вдоско-налювався, з‘являлись нові посади (техніків, судових чиновників та ін.). Зна-чним був і штат пра-цівників за вільним наймом – діловодів, наглядачів на виробництвах під-акцизних товарів, контролерів. До цієї ж категорії належав і особовий склад корчемної сторожі – спеціальних збройних формувань акци-зної си-стеми. В Україні вона діяла у прикордонних Волинській та Подільській губерніях і мала припиняти конт-рабандне ввезення підакцизних товарів, передусім спиртних напоїв. Особо-вий склад корчемної сторожі підпоряд-ковувався управляючому акцизними зборами відповідної губернії. Під-кресленням значення акцизної служби у формуванні доходної частини державного бюджету було надання її праців-никам, у тому числі особо-вому складу корчемної сторожі, спеціального однострію військового взі-рця.
Четвертий розділ “Правоохоронна діяльність податкових органів Ро-сійської імперії в Україні” містить дослідження питань попередження і припинення злочинів та інших порушень податкового законодавства. Відпо-відно до структури податкових органів Російської імперії перший підрозділ має назву “Питання боротьби з порушеннями законодавства в сфері пря-мого оподаткування”. У цьому напрямі протягом досліджува-ного періоду знижувалась роль загальної поліції й зростала – спеціальних податкових ор-ганів. Цей процес був паралельним з тим, як з трансформа-цією податкового законодавства основним правопорушенням ставала не недоїмка, а прихову-вання доходів від оподаткування, а також здійснення підприємницької діяль-ності без належного дозволу і сплати відповідного збору. Архівні матеріали свідчать, що непоодинокими були випадки на-пружених відносин податних інспекторів та чинів загальної поліції. Не-впинний перехід керівництва усією податковою справою на місцях в руки перших не міг не тривожити останніх. Були й суб‘єктивні причини розбі-жностей, що полягали як у поглядах на саму фіскальну діяльність, чин-ники виникнення недоїмок та шляхи їх подо-лання, а також внаслідок зо-всім різного інтелектуального й освітнього рівня – так, на поча-тку ХХ ст. в Подільській губернії з 14 податних інспекторів 12 мали вищу освіту, а з 12 повітових справників – жоден.
Викриття порушень податкового законодавства в багатьох випадках ста-вало можливим внаслідок вельми енергійної діяльності податних ін-спекторів та їх помічників щодо перевірок економічного стану платників, відповідності їх господарської діяльності вимогам законів. У необхідних випадках за дору-ченням управляючого казенною палатою податний ін-спектор проводив діз-нання за фактами правопорушень в сфері оподатку-вання. В той же час ефек-тивність правоохоронної діяльності місцевих ор-ганів прямого оподаткування знижувалась внаслідок відсутності у них права адміністративної санкції. Чи-сленні протоколи направлялись на роз-гляд казенних палат, що призводило до надмірної бюрократичної тяга-нини.
Активно боролись з порушеннями податкового законодавства і служ-бо-вці акцизних установ. Про це оповідається у другому підрозділі “За-ходи за-побігання та припинення протиправних дій щодо порушень акциз-них статутів”. В умовах превалюючого подушного оподаткування в Ро-сійській імперії саме несплата акцизу та патентного збору за право торгі-влі підакциз-ними товарами була основним видом ухилення від сплати по-датків. В цьому плані обстановка була особливо складною в західному регіоні України. Тут протягом 1873-1883 рр. у трьох (Київська, Во-линська та Подільська) гу-берніях було виявлено більше порушень податкового законодавства, ніж в усіх ет-нічних російських, разом узятих. Боротьба з порушеннями законів про опо-даткування спиртних напоїв, зокрема конт-рабандою в західних губерніях стала більш ефективною з прийняттям спеціальних актів 1885 р. Особливі повноваження в цьому плані мала ко-рчемна сторожа. Обмеженість її завдань полягала в зосередженості на бо-ротьбі з контрабандою спиртним. За кожним випадком виявлених пору-шень податкового законодавства акцизні чиновники складали протокол, котрий в залежності від виду відпові-дальності за статтею “Статуту про питний збір” означав порушення адмініст-ративного провадження (у цьому випадку справу по суті вирішував управля-ючий акцизними збо-рами губернії) або кримінальної справи (передавались в залежності від складу злочину мировому судді або судовому слідчому).
З середини 90-х рр. ХІХ ст. органи акцизного нагляду почали приді-ляти особливу увагу боротьбі з правопорушеннями, спрямованими на підрив дер-жавної монополії на обіг спиртних напоїв. У роки Першої сві-тової війни, коли були введені жорсткі обмеження на продаж будь-яких алкогольних на-поїв, охоронна функція акцизної служби відтіснила з пер-шого плану інші (контрольну, наглядову, господарську, власне фіска-льну).
В цілому, діяльність місцевих податкових органів Російської імперії в Україні щодо попередження і припинення правопорушень в галузі подат-ко-вого законодавства, яскраво відобразила специфіку, достоїнства і вади фіс-кальної системи в цілому в другій половині ХІХ–на початку ХХ ст.
У висновках підсумовуються результати дисертаційного дослідження, формулюються загальні теоретико-методичні рекомендації щодо їх вико-рис-тання для удосконалення організаційно-правових основ діяльності су-часної податкової адміністрації в Україні.
Визначальне значення податкового законодавства як основного право-вого підгрунтя діяльності практичних податкових органів обумовило вплив першого на компетенцію й організаційну діяльність другого, з пе-ренесенням позитивних і негативних моментів. Недоцільним було існу-вання двох паралель-них систем податкових органів (казенні палати – податні інспектори і ак-цизні управління), що призводило до їх надмірної ізоляції одна від одної, дублювання функцій, створювало додаткові
